Van de verlaagde tarieven voor werken in onroerende staat met betrekking tot privéwoningen zijn normaliter uitgesloten: de handelingen met betrekking tot massagebaden, stoombadkabines​ of andere sauna’s.
Bijgevolg is volgens de fiscus het normale btw-tarief altijd van toepassing op de levering met plaatsing van massage- of bubbelbaden (whirlpool, jacuzzi, “spa”). Maar in zijn beslissing nr. E.T. 94.492 dd. 18.06.1999 aanvaardt de fiscus hierop toch het verlaagd btw-tarief in het geval dat het klassieke lig- of zitbad in de badkamer van de privéwoning vervangen wordt door een massage- of bubbelbad van relatief beperkte afmetingen. Het bad mag dan een inhoud hebben van maximum 1.000 liter en moet aangehecht worden aan het gebouw en aangesloten worden op een waterleiding of een riool.
Hetzelfde geldt voor de levering met aanhechting aan een gebouw van een douchecabine met beperkte capaciteit (voor één of twee personen) die uitgerust is met een stoomunit en/of “waterjets” voor zover die cabine geplaatst wordt in een badkamer. Maakt de cabine deel uit van een installatie die uitgesloten is van het verlaagd tarief (b.v. zwembad, bubbelbad of sauna) is uiteraard het normale btw-tarief van toepassing.
Ingevolge een controle bij een btw-plichtige met een activiteit van verkoop en plaatsing van zwembaden, spa’s, sauna’s, en infrarood cabines, stelt de fiscus vast dat het verlaagd tarief ten onrechte werd toegepast voor diverse leveringen met plaatsing (zonder de aansluiting van de elektrische voorzieningen) van spa’s.
Er is volgens de fiscus geen levering met plaatsing van de bestanddelen of een gedeelte van de bestanddelen van een sanitaire installatie van een gebouw. Het betreft verplaatsbare spa’s en het merendeel werd niet geplaatst in een badkamer. 
Het Hof van Beroep volgt de fiscus in zijn stelling en voegt er aan toe dat, in ieder geval, de btw-plichtige die het bewijs moet leveren, niet aantoont dat de spa’s aangehecht werden aan het gebouw en aangesloten werden op de waterleiding of een riool: de betwiste facturen bevatten geen vermelding van prestaties die wijzen op een dergelijk aansluiting (behalve elektrische aansluiting).

HvB Luik, rolnr. 2015/RG/1503, 21 maart 2017
Fisconetplus

Het verlenen van toegang tot een inrichting voor sport, cultuur of vermaak is in België onderworpen aan het verlaagd btw-tarief van 6%. Hieronder vallen ook pretparken. Voor het gebruik van de parking rekenen zij normaal een afzonderlijke vergoeding aan. Volgens de fiscus is die vergoeding onderworpen aan het btw-tarief van 21% omdat dit een afzonderlijke prestatie is en geen bij de toegang tot het park bijkomstige handeling.
Het Hof van beroep in Antwerpen gaf in zijn arrest van 10 mei 2011 de fiscus gelijk.
In Nederland is het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden tot diezelfde conclusie gekomen voor de uitbating van een attractiepark, een waterpark en een vakantiepark.
Het Hof is van oordeel dat gelegenheid tot parkeren voor de modale bezoeker van het park een doel op zich is. Hij kiest zelf tussen diverse vervoermiddelen waarmee hij naar het park komt. Een bezoeker die met de auto komt, weet dat hij een vervoermiddel van een bepaalde omvang bij zich heeft dat hij niet zomaar ergens kan achterlaten, en weet dus dat het bezoek ook voor de auto gevolgen heeft. De tijdelijke bestemming van de auto is voor deze bezoeker een behoefte op zich, en het voorzien in deze behoefte door de exploitant van het park is een zelfstandige prestatie vanuit financieel, economisch en organisatorisch perspectief.
Met de gratis parkeergelegenheid in het dorp op 500 à 600 meter afstand zijn deze bezoekers kennelijk toch bereid de vergoeding voor het parkeren te betalen.
Het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden bevestigt hiermee ook zijn uitspraak van 13 september 2016. In die zaak ging het nog om een natuurpark dat ook deels met de wagen te bezichtigen is. De bezoeker heeft bij aankomst dus de keuze tussen de auto parkeren buiten de hekken en de auto mee te nemen. 
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden​, 9 januari 2018, nummer 17/00466 t/m 17/00468
​​

De in Bulgarije gevestigde vennootschap EBS verricht internetdiensten zoals webdesign, multimediaproductie of grafisch ontwerpen, voor in andere lidstaten dan Bulgarije en in Zwitserland gevestigde afnemers. De plaats van de diensten die EBS verricht ligt dus steeds buiten Bulgarije.
EBS heeft zich in Bulgarije voor de btw moeten registreren omwille van artikel 214, 1. van de btw-richtlijn, waarin is opgenomen dat de lidstaten de nodige maatregelen treffen voor de identificatie onder een individueel nummer van onder meer de volgende personen:

onder ​d), iedere btw-plichtige die op hun respectieve grondgebied diensten afneemt waarvoor hij overeenkomstig artikel 196 de btw verschuldigd is;

onder e), iedere btw-plichtige die op hun respectieve grondgebied gevestigd is en binnen het grondgebied van een andere lidstaat diensten verricht waarvoor uitsluitend de afnemer overeenkomstig artikel 196 de btw verschuldigd is.

Artikel 196 omvat de algemene verlegging van heffing voor diensten die onder de B2B-hoofdregel plaatsvinden in een lidstaat en waarbij de dienstverrichter niet in die lidstaat is gevestigd.
De Bulgaarse wetgeving voorziet dat de ingevolge voormelde bepalingen geregistreerde personen geen recht op aftrek van btw hebben. Bij een controle bij ​EBS verwerpt de fiscus de door EBS afgetrokken Bulgaarse btw die EBS via de verlegging van heffing zelf heeft moeten voldoen op diensten die ze afnam bij niet in Bulgarije gevestigde dienstverrichters en die werden gebruikt om diensten te verrichten die voor de btw in andere lidstaten en in Zwitserland plaatsvinden.
 
Het Hof stelt dat:

het neutraliteitsbeginsel van het btw-stelsel verlangt dat btw-aftrek wordt toegestaan indien de materiële voorwaarden (bestemd om gebruikt te worden voor zijn belaste activiteit) daartoe zijn vervuld, ook wanneer een belastingplichtige niet voldoet aan bepaalde formele vereisten;

de in artikel 214 van de btw-richtlijn bedoelde btw‑identificatie slechts een formele vereiste is met het oog op controle betreft, die geen afbreuk mag doen aan het recht op btw-aftrek, voor zover aan de materiële voorwaarden daarvoor is voldaan;

een btw‑plichtige niet gehinderd mag worden in de uitoefening van zijn recht op btw-aftrek omdat hij niet voor btw-doeleinden is geïdentificeerd alvorens de aangekochte goederen te gebruiken voor zijn belaste activiteit.

Een nationale regeling mag een btw‑plichtige dus niet hinderen in de uitoefening van zijn recht op btw-aftrek om reden dat hij voor de btw is geïdentificeerd ingevolge de delen d) en e) van artikel 214, 1. van de btw-richtlijn.
Maar het hof merkt nog op dat uit de verwijzingsbeschikking blijkt dat EBS niet meer in aanmerking kwam voor de Bulgaarse vrijstellingsregeling voor kleine ondernemingen, gelet op de omvang van haar omzet, en dus niet ingevolge de punten d) of e) van artikel 214, 1. van de btw-richtlijn, maar volgens de gewone regeling voor de btw moest geregistreerd zijn.
Volgens het Hof lijkt daar uit voort te vloeien dat enkel de als kleine onderneming vrijgestelde btw-plichtigen een Bulgaarse btw-registratie kunnen hebben onder voormelde nrs​. d) of e) van artikel 214, 1. van de btw-richtlijn.
Het is de nationale rechter die de prejudiciële vraag gesteld heeft, die moet nagaan of dit effectief zo is. Want dan moet de vraag aan het Hof geherformuleerd worden en wenst de nationale rechter volgens het Hof in feite te vernemen of aan een op het grondgebied van een lidstaat gevestigde btw-plichtige die daar onder de vrijstellingsregeling voor kleine ondernemingen valt, het recht op aftrek geweigerd kan worden van de btw die de btw-plichtige in die lidstaat verschuldigd is of betaald heeft over diensten die door in andere lidstaten gevestigde btw-plichtigen zijn verricht en die worden gebruikt om diensten te verrichten die plaatsvinden in andere lidstaten dan de lidstaat waar die btw-plichtige is gevestigd.
Op die vraag is het antwoord volgens het Hof positief, aangezien artikel 289 van de btw-richtlijn stelt dat de btw-plichtigen voor wie de vrijstellingsregeling voor kleine ondernemingen geldt, geen recht hebben op aftrek van btw. Ook artikel 169 van de btw-richtlijn voorziet onder nummer a), dat een btw-plichtige recht heeft op aftrek van btw van een lidstaat, voor zover de goederen en de diensten worden gebruikt voor handelingen die buiten die lidstaat plaatsvinden, maar waarvoor recht op btw-aftrek zou ontstaan indien zij in die lidstaat zouden plaatsvinden.

Dictum van het Hof:
Richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde, zoals gewijzigd bij richtlijn 2009/162/EU van de Raad van 22 december 2009, moet aldus worden uitgelegd dat zij in de weg staat aan een wettelijke regeling van een lidstaat die belet dat een op het grondgebied van die lidstaat gevestigde belastingplichtige de voorbelasting aftrekt die in die lidstaat is verschuldigd of betaald over diensten die door in andere lidstaten gevestigde belastingplichtigen zijn verricht en die worden gebruikt om diensten te verrichten in andere lidstaten dan de lidstaat waar die belastingplichtige is gevestigd, omdat hij voor btw-doeleinden is geïdentificeerd krachtens een van de twee gevallen als bedoeld in artikel 214, lid 1, onder d) en e), van richtlijn 2006/112, zoals gewijzigd bij richtlijn 2009/162. Artikel 168, onder a), en artikel 169, onder a), van richtlijn 2006/112, zoals gewijzigd bij richtlijn 2009/162, moeten daarentegen aldus worden uitgelegd dat zij niet in de weg staan aan een wettelijke regeling van een lidstaat die een op het grondgebied van die lidstaat gevestigde belastingplichtige die daar voor een belastingvrijstellingsregeling in aanmerking komt, belet de voorbelasting af te trekken die in die lidstaat is verschuldigd of betaald over diensten die door in andere lidstaten gevestigde belastingplichtigen zijn verricht en die worden gebruikt om diensten te verrichten in andere lidstaten dan de lidstaat waar die belastingplichtige is gevestigd.

HvJ, C-507/16, Entertainment Bulgaria System, 15 november 2017

Lidstaten mogen op basis van artikel 273, 1ste alinea van de btw-richtlijn, onder voorbehoud van gelijke behandeling van door btw-plichtigen verrichte binnenlandse handelingen en handelingen tussen de lidstaten, andere verplichtingen voorschrijven die zij noodzakelijk achten ter waarborging van de juiste inning van de btw en ter voorkoming van fraude, mits deze verplichtingen in het handelsverkeer tussen de lidstaten geen aanleiding geven tot formaliteiten in verband met een grensoverschrijding.
Het Slowaaks recht voorziet dat bij aanvraag tot btw-registratie een zekerheid voor de betaling van de btw moet worden gesteld als de bestuurder of aandeelhouder van die btw-plichtige die om zijn registratie verzoekt, een natuurlijke of rechtspersoon is die bestuurder of aandeelhouder is of is geweest van een andere rechtspersoon​ die op de datum van ontbinding een belastingschuld heeft van ten minste € 1.000, die is ontstaan in de periode waarin de natuurlijke of rechtspersoon bestuurder of aandeelhouder van deze andere rechtspersoon was en die op de datum van de indiening van de aanvraag tot registratie bij de belastingdienst niet is voldaan.
Wat de voorwaarden en de verplichtingen van dergelijke zekerheidsstelling betreft, hebben de lidstaten een beoordelingsmarge inzake de middelen om zich te verzekeren van de volledige inning van de op hun grondgebied verschuldigde btw en om fraude te bestrijden. Maar deze maatregelen mogen niet verder gaan dan wat nodig is ter verwezenlijking van de doelstellingen van artikel 273 van de btw-richtlijn (evenredigheidsbeginsel) en ze mogen geen afbreuk doen aan het neutraliteitsbeginsel van de btw.
Aangaande het evenredigheidsbeginsel merkt het Hof op dat in Slowakije het risico van nieuwe belastingschulden en het bedrag van de zekerheid berekend worden door een computersysteem, zonder dat de btw-plichtige de gelegenheid lijkt te hebben om kennis te nemen van de gegevens die de belastingdienst voor die berekening gebruikt en zonder dat het mogelijk is om dat bedrag aan te passen op basis van informatie die eventueel door deze btw-plichtige wordt verstrekt. In die omstandigheden kan de verplichting om een fiscale zekerheid te stellen in bepaalde gevallen leiden tot een uitkomst die verder gaat dan hetgeen nodig is om te zorgen voor de juiste btw-inning en om belastingfraude te voorkomen, en dan is het evenredigheidsbeginsel niet langer geeëerbiedigd. Bovendien moet volgens het Hof ook rekening worden gehouden met de rol die de aandeelhouder of bestuurder van de rechtspersoon met de belastingschulden speelt bij de oprichting en de leiding van de rechtspersoon waarvan de zekerheid wordt verlangd, alsook met de rol die hij heeft gespeeld bij de oprichting en de leiding van de vroegere rechtspersoon waarvan hij aandeelhouder of bestuurder was.
Wat de neutraliteit van de btw betreft, wat hier neerkomt op het gelijkheidsbeginsel, houdt een maatregel die een zekerheidsstelling vereist om een btw-registratie te bekomen, geen schending van die neutraliteit in.

Dictum van het Hof:
Artikel 273 van richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde, en artikel 16 van het Handvest van de grondrechten van de Europese Unie moeten aldus worden uitgelegd dat zij zich niet ertegen verzetten dat de belastingdienst bij de registratie voor de belasting over de toegevoegde waarde van een belastingplichtige, waarvan de bestuurder voorheen bestuurder of aandeelhouder was van een andere rechtspersoon die niet aan zijn belastingverplichtingen had voldaan, verlangt dat die belastingplichtige een zekerheid stelt waarvan het bedrag kan oplopen tot 500 000 EUR, wanneer de van hem verlangde zekerheid niet verder gaat dan noodzakelijk is ter verwezenlijking van de in artikel 273 genoemde doelstellingen, hetgeen de verwijzende rechter dient na te gaan.
Het gelijkheidsbeginsel moet aldus worden uitgelegd dat het zich niet ertegen verzet dat de belastingdienst bij de registratie voor de belasting over de toegevoegde waarde van een nieuwe belastingplichtige verlangt dat hij wegens zijn betrekkingen met een andere rechtspersoon die belastingschulden heeft, een dergelijke zekerheid stelt.​

HvJ, C-534/16, BB construct , 26 oktober 2017

Ondervraagd naar cijfergegevens over het gebruik van het GKS en toekomstige controles antwoordt de minister dat er ook systematische controles uitgevoerd worden in uitbatingen waarvoor administratief een GKS werd geregistreerd, om na te gaan of dit ook daadwerkelijk voor het registreren van alle belastbare handelingen wordt gebruikt.
Vr. & Antw. Kamer, 2017-2018, 54-137, 28 november 2017, Vraag nr. 1713, V. Yüksel, 29 juni 2017​

Het nieuwe nummer van btw onderlijnd is nu beschikbaar onder de rubriek btw-info / publicaties, of klik hier.
In dit nummer:
|  Btw op eigen werk in onroerende staat
|  Leveren en plaatsen van bubbelbad: 6%?
|  Werkelijk gebruik voor goederenvervoerdienst
|  Btw-optie voor onroerende verhuur
|  Wist je nog dat?
|  Telex

Beste abonnees,
Jullie kunnen weer inschrijven voor ons klantenseminarie op één van de volgende tijdstippen:

dinsdag 22 mei 2018 van 16h tot 19h in Deurle – d’ Ouwe Hoeve
woensdag 23 mei 2018  van 16h tot 19h in Malle – Café De Trappisten
donderdag 24 mei 2018 van 16h tot 19h in Aarschot – ‘t Wit Toreke

Klik hier voor de agenda en het inschrijvingsformulier.

Het verlenen van en de bemiddeling inzake kredieten, en ook het beheer van kredieten door degene die ze heeft verleend, is vrijgesteld van btw door artikel 44, § 3, 5° Wbtw.
Voormelde diensten inzake beheer van kredieten zijn volgens de fiscus: het geheel van de handelingen die worden verricht nadat een krediet wordt verstrekt en die bestaan uit materiële en administratieve handelingen (onder meer: het opvolgen van de aflossingen, het verzorgen van de communicatie met de kredietnemer, archivering en rapportering van gegevens) die de goede uitvoering van handeling inzake kredietverstrekking beogen, waarbij de persoon aan wie die taken inzake beheer van kredieten worden toevertrouwd geen risico’s op zich neemt die inherent zijn aan de handeling inzake kredietverstrekking (zelfs indien deze contractueel verantwoordelijk is voor zijn fouten en vergissingen ten aanzien van zijn opdrachtgever).
Deze diensten van beheer zijn dus enkel vrijgesteld indien ze worden verricht door de btw-plichtige die het krediet heeft verleend.
De fiscus aanvaardt dat deze vrijstelling ook van toepassing is als de btw-plichtige na (een deel van) zijn kredietportefeuille te hebben overgedragen, wel belast blijft met het beheer van die overgedragen kredieten.
Deze vrijstelling is niet van toepassing als deze diensten van beheer (al dan niet na overdracht) worden uitbesteed aan een derde.
De fiscus verduidelijkt nog dat als deze diensten van beheer verricht worden voor een btw-plichtige afnemer, de plaats van die dienst bepaald wordt op basis van de B2B-hoofdregel, dus daar waar de afnemer de zetel van zijn bedrijfsuitoefening heeft gevestigd (of waar hij een vaste inrichting heeft als die dienst voor die inrichting wordt verricht).
​
Fisconetplus, circulaire nr. 49, 24 april 2018

De fiscus actualiseert de voorschriften met betrekking tot het enig garagerister. Dat heeft vooral een impact voor het digitaal gehouden garageregister. De bepalingen van de nieuwe circulaire treden in werking vanaf de datum van de publicatie ervan (19 april 2018).
De belangrijkste wijzigingen ten aanzien van de vorige circulaire (nr. 16 dd. 23.03.2004) zijn de volgende:
In het register te vermelden voertuigen:
Elk landvoertuig uitgerust met een motor onderworpen aan de reglementering betreffende de inschrijving (artikel 28, § 3, 1° KB nr. 1).
De fiscus voorziet nu in een tolerantie dat de volgende voertuigen, alhoewel ze aan voormelde reglementering onderworpen zijn, niet opgenomen moeten worden in het garageregister:

Bromfietsen van klasse A
Bromfietsen van klasse B 
Speed Pedelecs​

 
Btw-eenheid
​Wanneer meerdere garagebedrijven die gehouden zijn tot het bijhouden van het garageregister een btw-eenheid vormen, dan moet elk lid een garageregister houden voor zijn handelingen die in dit register ingeschreven moeten worden.

 
Voertuigen die op de werkplanning staan
Omdat het garageregister bestemd is een correct beeld te geven van de voertuigen aanwezig in de inrichting van de btw-plichtige op een gegeven tijdstip, stelt de fiscus nu duidelijk dat dit register niet aangevuld mag worden vooraleer het voertuig binnenkomt in de inrichting. Zo is het bv. niet toegestaan, bij de opening van de inrichting, steeds alle voertuigen in te schrijven in het register die voorzien zijn in de dagplanning terwijl zij zich nog niet in de inrichting bevinden.

 
Register op papier
Artikel 29, 1ste lid van het KB nr. 1 voorziet dat, vóór elk gebruik, het register moet voorgelegd worden, om geviseerd en geparafeerd te worden, op het bevoegde btw-controlekantoor. Deze verplichting werd afgeschaft wat betreft de boekhouding (artikel 2, § 1, van het koninklijk besluit van 25.01.2005) en zou vervolgens afgeschaft worden op vlak van Btw. Bij wijze van administratieve tolerantie is de verplichting tot visering en parafering geschorst in afwachting van de wijziging van de bestaande reglementering.

 
Geïnformatiseerd register
De twee systemen voor een geïnformatiseerd garageregister zoals voorzien in de circulaire nr. 16 dd. 23.03.2004 (via de garagefiches of via ontvangstdocument), waarbij een reeks van listings op geregelde tijdstippen moet worden afgerukt, verdwijnen of zijn op zijn minst niet meer verplicht.
Voor een geïnformatiseerd garageregister hanteert de fiscus nu dezelfde regels als die welke ze toepast voor elektronische facturering en digitale bewaring.
Bijgevolg is een geïnformatiseerd garageregister​ onderworpen aan 2 voorwaarden:

De btw-plichtige moet de integriteit van de inhoud van het register garanderen tot het einde van de wettelijke bewaartermijn, anders gezegd: het mag technisch niet mogelijk zijn een gegeven, na inschrijving in het register, te wijzigen of te verwijderen zonder een spoor na te laten. De oorspronkelijke inschrijving moet altijd leesbaar blijven.
De btw-plichtige bepaalt zelf hoe hij hieraan voldoet (procedure van een geavanceerde elektronische handtekening of een bedrijfscontrole die hem toestaat de inschrijvingen in het register te vergelijken met andere documenten zoals facturen, werkbonnen, rekeninguittreksels, enz. en zo vast te stellen dat de inhoud van het register juist is en niet werd gewijzigd);

De btw-plichtige moet de leesbaarheid van het register garanderen tot het einde van de wettelijke bewaartermijn – hij bepaalt zelf hoe hij hieraan voldoet.

 
Bewaringstermijn
De circulaire nr. 16 dd. 23.03.2004 voorzag nog in een 10-jarige bewaringstermijn. De nieuwe circulaire verwijst uiteraard naar de momenteel geldende 7-jarige bewaringstermijn, te rekenen vanaf de eerste januari van het jaar volgend op de sluiting van het register.

 
Plaats bewaring
Wanneer het garageregister in een elektronisch formaat wordt gehouden, moet een volledige online toegang tot de betrokken gegevens, ongeacht de plaats waar de gegevens zich digitaal bevinden, worden gewaarborgd:

Op de bedrijfszetel waarvoor het register gehouden wordt, en dit tot bij het verstrijken van de derde maand volgend op de afsluiting van het register;

Op de administratieve hoofdzetel van de btw-plichtige na het verstrijken van voormelde periode.

 
Fisconetplus, circulaire nr. 47, 19 april 2018
 

TIjdens de begrotingscontrole van maart 2018 heeft de regering beslist om met ingang van 1 oktober 2018 een optiestelsel in te voeren om de verhuur van onroerend goed voor professioneel gebruik aan btw te kunnen onderwerpen. Door deze optie toe te passen, zal de verhuurder de van de oprichting of verbouwing geheven btw kunnen recuperenen.
Het is momenteel nog afwachten of de regering deze optieregeling alleen zal invoeren voor nieuwe gebouwen, dan wel ook voor de reeds bestaande gebouwen, en of er nog andere overgangsmaatregelen uitgewerkt zullen worden om de impact van deze maatregel op de begroting te minimaliseren. Dergelijke optieregeling werd eerder al aangekondigd door Minister Van Overtveldt, maar sneuvelde uiteindelijk afgelopen herfst omdat de impact op de begroting op een 400 miljoen euro werd geraamd. Volgens berichten die wij ontvangen hebben, zou de optieregeling deze keer slechts 20 miljoen euro kosten aan de begroting. Dus het laat vermoeden dat de optieregeling waarschijnlijk toch wel bepaalde beperkingen zal hebben. En dan is het maar de vraag wat de Raad van State van het wetsontwerp zal vinden en eventueel ook het Grondwettelijk Hof of de Raad van State. Die twee laatste hebben recent toch wel al enkele belangrijke wijzigingen aan de btw-regeling nietig verklaard, zoals de btw-heffing op elektronische kans- en geldspelen en de 10%-regel voor het gebruik van een GKS. Ook heeft het Grondwettelijk Hof twijfel omtrent de gewijzigde btw-vrijstelling voor paramedische beroepen met een prejudiciële vraag aan het Europese Hof van Justitie tot gevolg.

Met ingang van 1 januari 2016 verlaagde de wetgever het btw-tarief voor handelingen met betrekking tot schoolgebouwen naar 6% (KB van 14 december 2015, B.S. 15 december 2015).
De fiscus verduidelijkte deze regeling in de beslissingen nrs. E.T.129.073 dd. 27.01.2016 en E.T.129.882 dd. 09.05.2016. Over die regeling werden ook nog bijkomende standpunten ingenomen door de minister en door de rulingcommissie. Bovendien werd de regeling ook nog uitgebreid naar gebouwen bestemd voor de psycho-medisch-sociale centra en centra voor leerlingenbegeleiding (KB van 3 augustus 2016, B.S. 19 augustus 2016). De nieuwe circulaire bundelt al deze administratieve zienswijzen en heft de voormelde beslissingen op.

1. Beoogde handelingen
Voor het verlaagd tarief komen de volgende handelingen met betrekking tot schoolgebouwen en gebouwen voor PMS-centra en CLB’s in aanmerking:

leveringen en zakelijke rechten;
werken in onroerende staat (behalve reiniging);
onroerende leasing.

2. Beoogde gebouwen
Volgens een letterlijke lezing van de wettekst vallen enkel gebouwen in de zin van artikel 1, § 9 Wbtw onder dit verlaagd tarief. Met andere woorden: elk bouwwerk dat vast met de grond is verbonden. Maar daar bovenop voorziet de circulaire dat dit verlaagd tarief ook van toepassing kan zijn op:

modulaire klasunits (zie verder);
terreinen die deel uitmaken van de onderwijscampus;
de bij de hiervoor vermelde terreinen ingelijfde installaties, zoals een al dan niet overdekte speelplaats, sport- en speeltoestellen, parking, fietsenstallingen, enz.

Bovendien moeten die gebouwen, terreinen en ingelijfde installaties bestemd zijn om te worden gebruikt door:

een onderwijsinstelling voor het verstrekken van door artikel 44, § 2, 4°, a) Wbtw vrijgesteld onderwijs, ‘schoolgebouwen’ genoemd, of
psycho-medisch-sociale centra en centra voor leerlingenbegeleiding voor het verstrekken van door artikel 44, § 2, 2°, 2de lid, zesde streepje Wbtw vrijgestelde leerlingenbegeleiding, ‘centrum voor leerlingenbegeleiding’ genoemd.

De bestemming van het gebouw voor het vrijgesteld onderwijs of vrijgestelde leerlingenbegeleiding moet worden beoordeeld nadat de werken zijn uitgevoerd. Zo kan de omvorming van een kantoorgebouw tot een schoolgebouw of een centrum voor leerlingenbegeleiding ook in aanmerking komen voor het verlaagd tarief.
 
2.1. Schoolgebouwen
De ‘schoolgebouwen’ zijn die gebouwen die worden gebruikt door een onderwijsinstelling voor het verstrekken van onderwijs dat van btw is vrijgesteld door artikel 44, § 2, 4°, a) Wbtw. De fiscus verwijst in de nieuwe circulaire daarvoor naar de circulaire nr. 50 dd. 29.11.2013. Het gaat dan in hoofdzaak om:

school- of universitair onderwijs, waaronder onderwijs aan kinderen en jongeren;
beroepsopleiding of –herscholing;
nauw met het vrijgesteld onderwijs samenhangende diensten en leveringen van goederen zoals het verschaffen van logies, spijzen en dranken.

Bovendien zal voormeld onderwijs slechts vrijgesteld zijn van btw indien het wordt verstrekt door:

publiekrechtelijke lichamen, of
andere organisaties die daartoe als lichamen met soortgelijke doeleinden worden aangemerkt, voor zover deze niet systematisch het maken van winst beogen en eventuele winsten niet worden uitgekeerd maar worden aangewend voor de instandhouding of verbetering van voormeld onderwijs.

De volgende lokalen en plaatsen worden beschouwd als bestemd voor het verstrekken van onderwijs:

de lokalen die bestemd zijn voor het eigenlijke onderricht (klaslokalen, zorglokaal, sportzalen, aula, wetenschaps-, computerlokalen e.d., werkplaatsen, enz.);
alle andere plaatsen die worden gebruikt door de studenten (refters, lees- en recreatiezalen, studiezalen, bibliotheken, gebedsruimte, buitenschoolse kinderopvang, enz.);
de lokalen bestemd voor het personeel (leraarslokaal, enz.);
de technische lokalen (keukens, kelders, bergplaatsen, enz.);
de administratieve lokalen (het secretariaat, enz.);
de lokalen die worden gebruikt door de zogenaamde ‘mini-ondernemingen’ of ‘leerbedrijven’.

Voormelde opsomming is van belang indien het gebouw niet uitsluitend voor het vrijgesteld onderwijs wordt gebruikt. Het verlaagd tarief blijft van toepassing op voorwaarde dat het gebouw hoofdzakelijk gebruikt wordt voor het verstrekken van vrijgesteld onderwijs.
Voor gebouwen in mede-eigendom moet voormeld criterium op elk gedeelte van een gebouw (privatieve kavel met bijhorende gemeenschappelijk aandeel) beoordeeld worden.
Ook voor internaten kan het verlaagd tarief voor schoolgebouwen toegepast worden, wanneer deze zijn toegevoegd aan scholen of universiteiten en dus vrijgesteld zijn van btw door artikel 44, § 2, 4°, a) Wbtw (diensten die nauw samenhangen met het vrijgesteld onderwijs). Is dat niet het geval, dan kan eventueel een ander verlaagd tarief van 6% of 12% van toepassing zijn.
Modulaire klasunits worden als schoolgebouw aangemerkt. Het gaat dan om demonteerbare en/of verplaatsbare lokalen die:

bestaan uit geprefabriceerde cellen (containers welke bij plaatsing gewoonlijk worden samengevoegd);
worden verkocht of verhuurd om hoofdzakelijk te worden gebruikt voor het school- of universitair onderwijs dat op grond van artikel 44, § 2, 4°, a) Wbtw is vrijgesteld;
worden geplaatst op het terrein van de onderwijsinstelling die de klasunits koopt of huurt.

2.2. Centra voor leerlingenbegeleiding
Dit zijn de gebouwen die worden gebruikt door psycho-medisch-sociale centra en centra voor leerlingenbegeleiding voor hun door artikel 44, § 2, 2°, 2de lid, zesde streepje Wbtw vrijgestelde diensten en goederenleveringen die nauw samenhangen met maatschappelijk werk, met de sociale zekerheid en met de bescherming van kinderen en jongeren. Voor die vrijstelling is vereist dat deze handelingen worden verricht door:

publiekrechtelijke lichamen, of
andere organisaties die door de bevoegde overheid als instellingen van sociale aard worden erkend.

De circulaire verduidelijkt dat het hier gaat om:

voor de Vlaamse Gemeenschap: de instanties voor leerlingenbegeleiding in zowel het basis- als het secundair onderwijs (decreet betreffende de centra voor leerlingenbegeleiding van 01.12.1998);
voor de Franse Gemeenschap: centres psycho-médico-sociaux (de wet van 01.04.1960 inzake PMS-centra, het koninklijk besluit van 13.08.1962 tot regeling van de PMS-centra, het decreet van 14.07.2006 betreffende de opdrachten, programma’s en activiteitsverslagen van de PMS-centra);
voor de Duitstalige Gemeenschap: een centrum voor de gezonde ontwikkeling van kinderen en jongeren, genaamd Kaleido DG (Bijzonder decreet van 20.01.2014 tot oprichting van een centrum voor de gezonde ontwikkeling van kinderen en jongeren, decreet van 31.03.2014 betreffende het centrum voor de gezonde ontwikkeling van kinderen en jongeren).

De volgende lokalen en plaatsen worden beschouwd als bestemd voor leerlingenbegeleiding:

het leren en studeren;
de schoolloopbaanbegeleiding;
het verhelpen van psychische en sociale problemen van de leerlingen;
de preventieve gezondheidszorg voor leerlingen;
overige taken die aan de voormelde centra voor leerlingebegeleiding zijn toevertrouwd.

Voormelde opsomming is van belang indien het gebouw niet uitsluitend voor vrijgestelde leerlingenbegeleiding wordt gebruikt. Het verlaagd tarief blijft van toepassing op voorwaarde dat het gebouw hoofdzakelijk gebruikt wordt voor vrijgestelde leerlingenbegeleiding.
Voor gebouwen in mede-eigendom moet voormeld criterium op elk gedeelte van een gebouw (privatieve kavel met bijhorende gemeenschappelijk aandeel) beoordeeld worden.
Modulaire units die bestemd zijn voor de psycho-medisch-sociale centra en de centra voor leerlingenbegeleiding bedoeld in artikel 44, § 2, 2°, 2de lid Wbtw, worden naar analogie met de voorwaarden voor modulaire klasunits beschouwd als centra voor leerlingenbegeleiding.
 
3. Werken in onroerende staat die het verlaagd tarief kunnen genieten
De werken in onroerende staat die het verlaagd tarief voor schoolgebouwen en centra voor leerlingenbegeleiding kunnen genieten zijn:

de eigenlijke werken in onroerende staat (art. 19, § 2, 2de lid Wbtw):

het bouwen, het verbouwen, het afwerken, het inrichten, het herstellen, het onderhouden, het reinigen en het afbreken, geheel of ten dele, van een uit zijn aard onroerend goed;
de handeling die erin bestaat een roerend goed te leveren en het meteen op zodanige wijze aan te brengen aan een onroerend goed dat het onroerend uit zijn aard wordt.

de gelijkgestelde werken in onroerende staat die opgesomd zijn in rubriek XXI, § 3, 3° tot 6° van de tabel A van de bijlage bij het KB nr. 20:

iedere handeling, ook indien niet beoogd in punt 2 van de opsomming hiervoor, die tot voorwerp heeft zowel de levering als de aanhechting aan een gebouw:

van de bestanddelen of een gedeelte van de bestanddelen van een installatie voor centrale verwarming of airconditioning, daaronder begrepen de branders, de reservoirs en de regel- en controletoestellen verbonden aan de ketel of aan de radiatoren;
van de bestanddelen of een gedeelte van de bestanddelen van een sanitaire installatie van een gebouw en, meer algemeen, van al de vaste toestellen voor sanitair of hygiënisch gebruik aangesloten op een waterleiding of een riool;
van de bestanddelen of een gedeelte van de bestanddelen van een elektrische installatie van een gebouw, met uitzondering van toestellen voor de verlichting en van lampen;
van de bestanddelen of een gedeelte van de bestanddelen van een elektrische belinstallatie, van brandalarmtoestellen, van alarmtoestellen tegen diefstal en van een huistelefoon;
van opbergkasten, gootstenen, gootsteenkasten en meubels met ingebouwde gootsteen, wastafels en meubels met ingebouwde wasbak, zuigkappen, ventilators en luchtverversers waarmee een keuken of een badkamer is uitgerust;
van luiken, rolluiken en rolgordijnen die aan de buitenkant van het gebouw worden geplaatst;

iedere handeling die tot voorwerp heeft zowel de levering van wandbekleding of vloerbekleding of -bedekking als de plaatsing ervan in een gebouw ongeacht of die bekleding of bedekking aan het gebouw wordt vastgehecht of eenvoudig ter plaatse op maat gesneden volgens de afmetingen van de te bedekken oppervlakte;
het aanhechten, het plaatsen, het herstellen en het onderhouden, met uitsluiting van het reinigen, van goederen hiervoor bedoeld;
de terbeschikkingstelling van personeel met het oog op het verrichten van de hierboven bedoelde handelingen.

De fiscus benadrukt in de circulaire zijn standpunt dat het begrip ‘onroerend uit zijn aard’ beoordeeld moet worden in de zin van het burgerlijk recht.
Kunnen het verlaagd tarief niet genieten:

de levering van een roerend goed dat echter niet wordt ingelijfd in een gebouw maar dat op eenvoudige wijze wordt vastgemaakt (aangehecht) aan een gebouw (vb. bevestigd met schroeven of bouten aan de muur/plafond/vloer, toestellen die louter worden aangesloten op het elektriciteitsnetwerk, …), tenzij het gaat om een handeling zoals hiervoor opgesomd die met werk in onroerende staat worden gelijkgesteld. Die gelijkstellingen kunnen op geen enkele manier worden uitgebreid en op een geldige manier worden ingeroepen om de toepassing van een verlaagd tarief voor een handeling, andere dan uitdrukkelijk vermeld, te rechtvaardigen;
reinigingswerken: wordt bedoeld het gebruikelijke huishoudelijke onderhoud dat de netheid van het onroerend goed tot doel heeft zoals de regelmatige schoonmaak van gebouwen, het stofvrij maken van tapijten, het boenen van parketvloeren, het wassen van ruiten;
de rechtstreekse aankoop van bouwmaterialen zonder plaatsing door de leverancier;
voorbeelden:

de levering met aanhechting van inbouwtoestellen (bv. een oven, een vaatwasmachine, een kookplaat, een koelkast,…) waarmee de keuken van een school is uitgerust;
de levering met plaatsing van toestellen (armaturen) voor de verlichting en de eventuele lampen (de levering met plaatsing van inbouwspots is echter wel beoogd);
de levering met plaatsing van meubilair (bv. kaptafels, leraarstafels, vergadertafels), al dan niet op maat gemaakt of met speciale vorm, waarbij de bekabeling uit de vloer/muren in het desbetreffende meubel wordt bevestigd en zodoende een vaste plaats krijgt in het lokaal;
de levering met plaatsing van laboratoriumtafels die worden aangesloten op gas, elektriciteit en water en aan de vloer worden bevestigd met schroeven;
de diensten van architecten, bouwingenieurs en veiligheidscoördinatoren.

Onroerende onderhoudswerken aan de bedoelde gebouwen die verder gaan dan de gewone reiniging en die tot doel hebben het gebouw geheel of ten dele in goede staat te houden, kunnen het verlaagd tarief wel genieten, zoals:

de binnen- en buitenschilderwerken;
het behangen;
onderhoudswerken aan liften en aan installaties voor centrale verwarming;
het vegen van schoorstenen;
het ontstoppen van riolen en leidingen;
schoonmaakactiviteiten na bouwwerkzaamheden;
het afkrabben of vernissen van parketvloeren;
…

Aangezien de fiscus in de circulaire ook de terreinen die deel uitmaken van de onderwijscampus en de bij die terreinen ingelijfde installaties beschouwt als onderdeel van het schoolgebouw of centra voor leerlingenbegeleiding, kunnen de volgende werken eveneens het verlaagd tarief genieten:

bodemsaneringswerken (met uitsluiting van de loutere studiekosten die door een andere btw-plichtige dan diegene die de bodemsaneringswerken verricht worden uitgevoerd);
tuinaanleg en –onderhoud, zoals grasmaaien;
het aanleggen van een speelplaats, sportterrein, parking of toegangsweg;
…

Ook de levering met plaatsing van toestellen voor sport en vermaak, afsluitingen, fietsenstalling, serres ed. door inlijving bij voormelde terreinen is bedoeld.
En aangezien tuinaanleg niet uitdrukkelijk is uitgesloten van het verlaagd tarief voor schoolgebouwen en centra voor leerlingenbegeleiding, kan de aanleg van een groendak, ongeacht het type van groendak, het verlaagd tarief genieten.
 
4. Hoedanigheid van de afnemer
Het verlaagd tarief kan worden toegepast voor handelingen aan de bouwheer van de werken, de verkrijger van het gebouw of het zakelijk recht of de leasingnemer. Deze kunnen zowel de onderwijsinstelling of het CLB zelf zijn, een bouwpromotor, een DBFM-vennootschap, een intercommunale, een stadsontwikkelingsbedrijf, enz.
Dat betekent dat ook de werken die een onderaannemer voor zijn hoofdaannemer verricht het verlaagd tarief kunnen genieten.
 
5. Aansprakelijkheid voor het verlaagd tarief
De dienstverrichter is ontheven zijn aansprakelijkheid voor de eventueel 15% te weinig aangerekende btw, als hij:

van de afnemer een schriftelijke bevestiging heeft ontvangen betreffende de aard en de bestemming van de beoogde gebouwen waaruit de toepassing van het verlaagd tarief blijkt;
niet bij machte is op objectieve wijze het tarief van de verschuldigde belasting te bepalen.

Indien er sprake zou zijn van samenspanning tussen de partijen of de dienstverrichter op basis van objectieve gegevens duidelijk kon vaststellen dat het verlaagd tarief niet kon worden toegepast, blijft hij wel aansprakelijk voor de eventueel te weinig aangerekende btw.
Als de factuur voor de werken moet worden uitgereikt onder de regeling ‘btw verlegd’ (KB nr. 1 artikel 20) zal de fiscus de invordering van de eventueel te weinig afgedragen btw in ieder geval ten laste van deze medecontractant instellen.

6. Inwerkingtreding
Het verlaagd tarief kan enkel worden toegepast voor handelingen waarvan de btw opeisbaar is geworden vanaf 1 januari 2016.
Hiervoor verwijst de fiscus naar de nieuwe regels inzake de opeisbaarheid van btw die op 1 januari 2016 in werking zijn getreden.
Is de afnemer een publiekrechtelijke rechtspersoon als bedoeld in artikel 6 Wbtw, dan moet de zogenaamde B2G-regel (business to government) toegepast worden, wat inhoudt dat de btw opeisbaarheid wordt op het tijdstip van ontvangst van de betaling, ongeacht wanneer de factuur wordt uitgereikt en ongeacht of de betaling gebeurt vóór of na het belastbaar feit.
Tenzij de handeling gefactureerd moet worden onder de regeling ‘btw verlegd’, dan wordt de btw opeisbaar op het tijdstip waarop de factuur wordt uitgereikt, ongeacht of de uitreiking van de factuur plaatsvindt vóór of na het belastbare feit. Verder wordt de btw sowieso opeisbaar op de vijftiende dag van de maand volgend op de maand waarin het belastbaar feit heeft plaatsgevonden indien géén factuur werd uitgereikt vóór deze datum. En als de betaling van de prijs of een deel ervan ontvangen wordt vóór het belastbare feit, zal de btw opeisbaar worden op het tijdstip waarop de betaling ontvangen wordt. Die zelfde regels moeten trouwens ook toegepast worden indien de afnemer een btw-plichtige is (B2B-regel).
De voormelde B2G-regel (incasseringsprincipe) is voor de leveringen enkel van toepassing op roerende goederen. Bijgevolg zijn de hiervoor vermelde B2B-regels inzake de opeisbaarheid van de btw van toepassing op de levering van nieuwe gebouwen en bijhorende terreinen evenals de vestiging, overdracht en wederoverdracht van zakelijke rechten op dergelijke gebouwen aan publiekrechtelijke lichamen zoals bedoeld in artikel 6 Wbtw.
Voor de verrichtingen waarvoor de btw opeisbaar geworden is vóór 1 januari 2016, gelden nog de oude opeisbaarheidsregels, zelfs wanneer pas in 2016 of later de factuur werd uitgereikt of de betaling werd ontvangen.
Het verlaagd tarief voor centra voor leerlingenbegeleiding werd met terugwerkende kracht ingevoerd. Dat betekent dat er in 2016 mogelijks een te hoog btw-tarief werd toegepast. Die teveel aangerekende btw kan door de leverancier of dienstverrichter teruggevraagd worden indien hij:

een verbeterend stuk (creditnota) opmaakt met vermelding van het voor teruggaaf vatbare bedrag;
voormeld stuk inschrijft in het daartoe bestemd register;
aan zijn medecontractant een dubbel van voormeld stuk uitreikt.

Die vordering tot teruggaaf van in 2016 teveel aangerekende btw moet gevraagd worden vóór 31 december 2020 (in een btw-aangifte waarvan de wettelijke indieningstermijn voor deze datum ligt, dus ten laatste in de aangifte over november of het derde kwartaal 2019.
Hoewel de circulaire het niet expliciet vermeld, kan men er van uit gaan dat de bepalingen van deze nieuwe circulaire van toepassing zijn vanaf 1 januari 2016.
 
Fisconetplus, circulaire nr. 6, 18 januari 2018

Het nieuwe nummer van btw onderlijnd is nu beschikbaar onder de rubriek btw-info / publicaties, of klik hier.
In dit nummer:
|  Aanpassing vrijstelling verzekeringsdiensten
|  Btw-aftrek vereist niet langer conforme factuur
|  Verkoop reisverzekeringen door reisbureau
|  Wist je nog dat?
|  Telex