Gepubliceerd op 1 juli 2019
Een vzw exploiteert een sporthal die ze heeft laten oprichten en waarvoor ze zelf de sportinstallaties heeft aangekocht. De inkomgelden onderwerpt ze aan btw op basis van artikel 18, § 1, 2de lid, 12° Wbtw. De vzw recupereerde ook alle btw op deze investeringen.
De fiscus weigerde de btw-aftrek omdat die exploitatie door de vzw van btw is vrijgesteld door artikel 44, § 2, 3° Wbtw (exploitant zonder winstoogmerk van een sportinfrastructuur). De vzw gaat hier niet mee akkoord en in het daarop volgend proces-verbaal verandert de fiscus het geweer van schouder en stelt dat de exploitatie van de sporthal als een van btw vrijgestelde onroerende verhuur moet worden beschouwd (artikel 44, § 3, 2° Wbtw). Uit de voorgelegde stukken blijkt volgens de fiscus dat de activiteit met betrekking tot de sporthal zich uitsluitend beperkt tot het ter beschikking stellen van die sportinfrastructuur aan andere sportclubs en verenigingen. Het Hof analyseert de verschillende elementen en komt, in tegenstelling tot de rechtbank van eerste aanleg, tot het besluit dat er geen sprake is van een vrijgestelde onroerende verhuur en staat de btw-aftrek toe. De fiscus berust in de uitspraak en gaat niet in Cassatie.
Vrijstelling onroerende verhuur
Volgens het Hof van Justitie moet de bepaling ‘vrijgestelde onroerende verhuur’ worden uitgelegd in het licht van haar context en de doelstellingen en de algemene opzet van de btw-richtlijn. In talrijke arresten besliste dat Hof dat het begrip ‘verhuur van onroerende goederen’ in de zin van de vrijstelling van artikel 135 van de btw-richtlijn, erin bestaat dat een verhuurder een huurder voor een overeengekomen tijdsduur en onder bezwarende titel het recht verleent, een onroerend goed te gebruiken als ware hij de eigenaar ervan en ieder ander van het genot van dat recht uit te sluiten. In het Temco-arrest voegde het Hof daar nog aan toe dat zo’n onroerende verhuur in de regel een passieve activiteit is die geen toegevoegde waarde van betekenis oplevert. Die onroerende verhuur is te onderscheiden van andere activiteiten die:
ofwel een zakelijk-industrieel en commercieel karakter hebben, zoals gemeubeld logies en verhuur van parkeerruimtes voor voertuigen;
ofwel een voorwerp hebben dat beter wordt gekarakteriseerd door het leveren van een prestatie dan door de loutere terbeschikkingstelling van een goed (zoals het recht een golfterrein te gebruiken waarbij de exploitant instaat voor het toezicht, het beheer en het onderhoud van dat terrein en andere installaties ter beschikking stelt).
Als niet voldaan is aan een van de hiervoor aan het begrip ‘vrijgestelde onroerende verhuur’ gestelde voorwaarden, mag dit begrip niet naar analogie worden uitgebreid omdat het gebruik van het betrokken onroerend goed daar het meest mee overeenkomt. Artikel 135, 1., l) vormt een afwijking van het algemene beginsel dat btw wordt geheven over elke dienst die een btw-plichtige ten bezwarende titel verricht, en moet dus strikt worden uitgelegd.
Dat de overeenkomst aan de gebruiker beperkingen oplegt inzake de exclusiviteit van zijn gebruik, belet niet dat het om een onroerende verhuur kan gaan.
Verlenen van toegang tot en gebruik van sportinfrastructuur
Volgens de fiscus beperkt de activiteit van de vzw met betrekking tot de sporthal zich tot de passieve terbeschikkingstelling ervan en zijn de andere prestaties die de vzw in dat kader verricht louter bijkomstig aan die onroerende verhuur.
Maar daarbij houdt de fiscus volgens het Hof geen rekening met de doelstelling van artikel 18, § 1, 2de lid, 12° Wbtw. Dat artikel beschouwt als een dienst: de toekenning van het recht op toegang tot inrichtingen voor cultuur, sport of vermaak, alsmede de toekenning van het recht gebruik ervan te maken. De bedoeling van deze bepaling was net om de vrij passieve terbeschikkingstellingen van onder meer sportinfrastructuur toch aan btw te onderwerpen (ten tijde van het wetsontwerp, in 1968, was voorzien dat de verhuur van onroerende goederen in de regel niet belastbaar was).Dat blijkt uit de memorie van toelichting (Kamer, 88/1, 15 oktober 1968) waar de wetgever bij artikel 18, § 1, 2de lid, 12° Wbtw stelt dat de exploitanten van inrichtingen voor cultuur, sport of vermaak zich vaak beperken tot het louter verschaffen van toegang tot hun instelling tegen betaling van een entreeqeld en dat er geen redenen zijn om de diensten van die exploitanten aan de btw te onttrekken (behoudens de invoering van vrijstellingen waar dit nodig is). Omdat deze diensten, in tegenstelling met die verstrekt door de werkelijke spektakelbedrijven, eigenlijk niet een werk tot voorwerp hebben, moeten ze uitdrukkelijk aan btw worden onderworpen. Dat is de bedoeling van artikel 18, § 1, 2de lid, 12° Wbtw. En het Hof stelt nog vast dat de btw-wetgeving niet in een uitzondering hierop voorzag.
Volgens het Hof kan de fiscus zich niet beroepen op een zogenaamde ‘passiviteit’ van de vzw om buiten de toepassing van artikel 18, § 1, 2de lid, 12° Wbtw te blijven, omdat die bepaling speciaal werd ingevoerd om de relatief passieve terbeschikkingstelling van infrastructuur voor cultuur, sport of vermaak aan de btw te onderwerpen.
Bijkomende prestaties
Het Hof stelt ook nog vast dat de rol van de vzw actiever is dan die van een verhuurder bij een vrijgestelde onroerende verhuur. De terbeschikkingstelling van het sportcentrum vereist van de vzw een werkelijke logistiek die meer inhoudt dan het voorzien van een internetverbinding, elektriciteit en gas, en onderhoud, reparatie of inrichten van de ruimten.
De vzw heeft na de oprichting van het gebouw de omnisportzaal ook ingericht voor sportbeoefening (markeringen, goals, tribunes, turnrekken, enzovoort) en de benodigde sportmaterialen zoals ballen en raketten aangekocht zodat de bezoekers onmiddellijk de sport kunnen beoefenen. Bovendien onderwerpt de vzw die sportinfrastructuur geregeld aan een nazicht om te controleren of de door de verschillende sportfederaties opgelegde normen worden gerespecteerd zodat de nodige competitiewedstrijden kunnen plaatsvinden. Dit alles vereist ook een professioneel management van de vzw, die ook nog het recht heeft om het gebouw steeds te betreden om te controleren of de afspraken over het gebruik van de sporthal nageleefd worden.
De vzw speelt een actieve rol bij de terbeschikkingstelling van de sporthal omwille van het toezicht op het gebruik van de infrastructuur, het beheer van de sporthal, zorgen dat aan de nodige normen voldaan is, het onderhoud en de reiniging van de infrastructuur.
Al deze voormelde prestaties kunnen niet louter als bijkomend bij de terbeschikkingstelling van de zaal beschouwd worden. Ze zijn daarentegen essentieel voor de clubs en de verenigingen die de sporthal willen gebruiken.
HvB Brussel, 2014/AF/163, 11 april 2019
Fisconetplus
