Uit de publicatie op zijn website van de btw-kalender voor 2025 blijkt dat de fiscus zijn woord houdt. In de memorie van toelichting bij de wet op de modernisering van de btw-ketting was al aangekondigd dat ingevolge de verlenging van de indieningstermijn voor kwartaalaangevers tot de 25^ste van de maand volgend op het kwartaal, de bestaande toleranties op de indiening en de betalingstermijnen afgeschaft zouden worden.

Dit gaat niet enkel over de tolerantie dat er geen boete wordt opgelegd ingeval van een laattijdige btw-aangifte die wordt ingediend voor de 10^de van de maand volgend op de maand waarin ze moest worden ingediend. Uit de nieuwe btw-kalender blijkt nu dat zowel de verlenging tot de eerstvolgende werkdag als de deadline voor indiening en betaling een zaterdag, een zondag of een wettelijke feestdag is, en ook de zomerregeling worden afgeschaft.

De fiscus voorziet wel in een overgangsperiode tot 1 mei 2025. Tot dan blijft de verlenging van de indieningstermijn tot de eerstvolgende werkdag nog van toepassing. Dus voor de btw-aangifte over het vierde kwartaal 2024 hebben btw-plichtigen tijd tot 27 januari 2025 om deze in te dienen en het eventueel verschuldigd bedrag te betalen. Maandaangevers hebben tot 22 april 2025 om hun btw-aangifte over de maand maart 2025 in te dienen en te voldoen.

Om terugbetaling te kunnen krijgen van een btw-tegoed dat uit de btw-aangifte volgt, moet die aangifte uiterlijk op de wettelijke deadline zijn ingediend. Hierop worden vanaf 1 januari 2025 geen toleranties meer toegestaan. Dus de btw-aangifte over het vierde kwartaal 2024 moet dan uiterlijk op 25 januari 2025 ingediend worden, die over de maand maart 2025 uiterlijk op 20 april 2025.

Tot slot, vergeet niet dat ook vanaf 1 januari 2025 de boetes voor onder meer laattijdige indiening en betaling worden aangepast. U bent verwittigd.

Prettige feestdagen!

Ingevolge de nieuwe regeling voor het verlaagd btw-tarief van 6% voor afbraak en heropbouw van privéwoningen, komen vanaf 1 januari 2024 niet langer in aanmerking voor dit gunsttarief:

• de leveringen van na afbraak heropgerichte woningen;
• de werken in onroerende staat die bestaan uit de afbraak en heropbouw van een woning in één van de 32 bij KB vastgelegde steden waarbij de voorwaarden van sociale aard niet vervuld zijn.

De wetgever voorzag voor beide gevallen wel in een overgangsregeling waarbij het gunsttarief nog tot eind 2024 kan worden toegepast als:

• voor de gebouwen die geleverd worden, de omgevingsvergunning uiterlijk op 30 juni 2023 werd aangevraagd;
• voor de werken in onroerende staat in de 32 steden, de omgevingsvergunning uiterlijk op 31 december 2023 werd aangevraagd.

In beide gevallen blijft het gunsttarief van toepassing voor de btw die uiterlijk op 31 december 2024 opeisbaar wordt, en voor zover de andere voorwaarden van die regelingen vervuld zijn.

De kamer heeft nu een wetsvoorstel aangenomen die voormelde overgangsregelingen verlengt waardoor het gunsttarief van toepassing blijft voor de btw die uiterlijk op 30 juni 2025 over die handelingen opeisbaar wordt. De wet moet nog in het Belgisch Staatsblad worden gepubliceerd.

In het Staatsblad van 24 oktober 2024 is een KB gepubliceerd dat verschillende KB’s wijzigt ingevolge de invoering van de nieuwe btw-ketting vanaf 1 januari 2025 waarmee onder meer de btw-rekening-courant verdwijnt, de btw-plichtige vrij over zijn btw-tegoeden kan beschikken, het boetestelsel hervormd wordt en een procedure van vervangende aangifte ingeval van niet-indiening wordt ingevoerd.

Deze maatregelen treden wettelijk in werking op 1 januari 2025, met uitzondering van die over de provisierekening btw en de teruggaaf van btw-tegoeden die pas op 1 februari 2025 in voege gaan, zodat die enkel van toepassing zijn op de btw-aangiften over ten vroegste januari of het eerste kwartaal 2025.

Maar de fiscus heeft al laten weten dat tot 30 april 2025 de huidige btw-rekening-courant behouden blijft en dat de provisierekening btw pas vanaf 1 mei 2025 in gebruik zal worden genomen.

Aangifte en betaling

Voor maandaangevers blijven de indienings- en betalingstermijn de 20^ste van de maand die volgt op het aangiftetijdvak. Kwartaalaangevers krijgen hiervoor tijd tot de 25^ste dag van de maand die volgt op het aangiftetijdvak. We gaan er zonder tegenbericht van de fiscus momenteel van uit dat, net zoals in de huidige regeling, de indienings- en betalingsdeadline verlengd wordt naar de eerstvolgende werkdag als die op een zaterdag, een zondag of een feestdag valt.

Voor de IC-listing gelden dezelfde indieningstermijnen: voor de maandelijkse opgave uiterlijk de 20^ste, voor de kwartaalopgave uiterlijk de 25^ste van de maand die volgt op het aangiftetijdvak.

Ook de MTN-aangifte (opgave van vrijgestelde IC-leveringen van nieuwe vervoermiddelen aan afnemers zonder btw-nummer) kan door kwartaalaangevers worden ingediend tot de 25^ste van de maand die volgt op het kwartaal waarop ze betrekking heeft. Maandaangevers moeten deze lijst indienen uiterlijk de 20^ste van de maand die volgt op het kwartaal waarop ze betrekking heeft.

En voor de bijzondere btw-aangifte die steeds op kwartaalbasis moet worden ingediend, geldt als deadline voor de indiening en de betaling eveneens de 25^ste van de maand die volgt op het aangiftetijdvak.

De betalingen van de btw moeten vanaf 1 mei 2025 op een nieuw rekeningnummer gebeuren. Het rekeningnummer BE41 6792 0036 4210 zal vanaf dan gebuikt moeten worden voor:

• betalingen van periodieke btw-aangiften, vervangende aangiften en eventuele nalatigheidsinteresten en boetes voor niet-betaling of gedeeltelijke betaling, zolang de fiscus geen uitvoerbare titel heeft opgesteld;
• voeden van de provisierekening btw.

Het rekeningnummer BE42 6792 0000 0054 moet vanaf 1 mei 2025 gebruikt worden voor betalingen van:

• periodieke btw-aangiften en vervangende aangiften waarvoor de fiscus wel al een uitvoerbare titel heeft opgesteld;
• alle andere btw-schulden die door de FOD Financiën zijn vastgesteld.

Betalingen die na 1 mei 2025 nog op de oude rekeningnummers worden gedaan, zullen automatisch worden doorgestuurd naar het nieuwe juiste rekeningnummer.

Vanaf 2026 zou het mogelijk zijn om de btw te betalen via domiciliëring.

Correcties van een btw-aangifte

Vanaf 2025 zal het voor een btw-plichtige niet langer mogelijk zijn om na het verstrijken van de wettelijke indieningsdeadline nog een verbeterende btw-aangifte in te dienen die de vorige aangifte annuleert en vervangt. Stelt hij na die deadline vast dat er een materiële fout is geslopen in de ingediende btw-aangifte, dan neemt hij de correcties op in de eerstvolgende in te dienen btw-aangifte. Als er een verbeterend stuk wordt opgesteld of uitgereikt, dan moet dit (en dus de correctie) worden opgenomen in de periodieke btw-aangifte over het aangiftetijdvak waarin het werd uitgereikt.

De provisierekening btw

Btw-schulden van minstens 2,5 euro worden opgenomen in de applicatie FIRST (Federal Integrated Recovery System and Tax-refund) van de Algemene Administratie voor Inning en Invordering (AAII).

Btw-tegoeden van minstens 2,5 euro die blijken uit ingediende btw-aangiften en waarvoor geen terugbetaling is gevraagd, worden ingeschreven op de provisierekening btw, tenzij die tegoeden door de fiscus ingehouden of aangewend worden. Betalingen die de btw-plichtige doet (bv. vrijwillige voorschotten), worden ook op die provisierekening ingeschreven.

De btw-plichtige zal zijn btw-tegoed op die provisierekening geheel of gedeeltelijk kunnen terugvragen via MyMinfin. De procedure daarvoor moet nog vastgelegd worden in een nieuw KB 24, maar de terugbetaling zou gebeuren binnen de maand na de aanvraag ervan, als het tegoed minstens 50 euro bedraagt.

Btw-tegoeden – teruggaaf

Ook de regels voor teruggaaf van btw-tegoeden worden aangepast. De terugbetaling aan indieners van de periodieke btw-aangifte zal per aangiftetijdvak gebeuren. Dus maandaangevers zullen altijd recht hebben op maandelijkse teruggaaf van hun btw-tegoeden, waardoor alle huidige bijzondere regelingen voor maandelijkse teruggaaf vervallen.

Onder de nieuwe regels (vanaf 01.02.2025) komt een tegoed maar in aanmerking voor terugbetaling als aan de volgende basisvoorwaarden is voldaan (art. 8¹ § 1 KB 1 nieuw):

• de aangifte waarin om terugbetaling wordt verzocht moet tijdig zijn ingediend;
• ook de btw-aangiften van de zes maanden (of twee kwartalen) voorafgaand aan het aangiftetijdvak waarin de terugbetaling wordt aangevraagd, moeten tijdig ingediend zijn;
• het tegoed (of het saldo ervan na eventuele aanwending of inhouding van een gedeelte van het tegoed) moet minstens 50 euro bedragen;
• de btw-plichtige moet tijdig een geldig bankrekeningnummer aan de fiscus hebben bezorgd (uiterlijk het einde van de maand vóór de maand van de terugbetaling).

De aanvraag in de btw-aangifte van de terugbetaling van het btw-tegoed, zal enkel nog slaan op het tegoed dat uit die btw-aangifte blijkt (voor terugbetaling van tegoeden op de provisierekening btw moet een andere procedure gevolgd worden – zie hiervoor). Die terugbetaling zal, als de voormelde voorwaarden vervuld zijn, uitgevoerd worden uiterlijk op het einde van de tweede of de derde maand die volgt op het betrokken aangiftetijdvak, naargelang het om een maand- of om een kwartaalaangever gaat.

Als niet aan alle voorwaarden voor de terugbetaling van het btw-tegoed is voldaan, of als het btw-tegoed niet wordt teruggevraagd, dan wordt het ingeschreven op de provisierekening btw (art. 8¹ §2 KB 1 nieuw) als het minstens 2,5 euro bedraagt (bedragen van minder dan 2,5 euro worden nooit ingevorderd, noch terugbetaald). Dat gebeurt voor een kwartaalaangever uiterlijk op het einde van de derde en voor een maandaangever uiterlijk op het einde van de tweede maand die volgt op het betrokken aangiftetijdvak. Als de btw-aangifte te laat wordt ingediend, dan is niet voldaan aan alle voorwaarden voor de terugbetaling van het tegoed. Het zal dan ingeschreven worden op de provisierekening btw, respectievelijk op het einde van de derde of de tweede maand die volgt op de maand waarin de btw-aangifte laattijdig werd ingediend.

Zolang btw-tegoeden nog niet op de provisierekening btw zijn ingeschreven, blijven ze beschikbaar om de volgende btw-aangifte te vereffenen.

Btw-tegoeden worden maar terugbetaald of ingeschreven op de provisierekening btw voor zover de fiscus het tegoed niet geheel of gedeeltelijk aanwendt of inhoudt ingevolge:

• openstaande btw-schulden en daarbij horende geldboeten, nalatigheidsinteresten en kosten die voortvloeien uit een overtreding die is begaan vóór het verstrijken van de maand of het kwartaal waarop de betrokken btw-aangifte betrekking heeft;
• ernstige vermoedens of bewijzen dat de betrokken btw-aangifte, of die van vorige aangiftetijdvakken, gegevens bevatten die onjuist zijn en een btw-schuld in het vooruitzicht stellen maar waarbij de fiscus nog tijd moet krijgen om de waarachtigheid van die gegevens na te gaan;
• niet tijdig antwoorden op een vraag om inlichtingen over het btw-tegoed (in principe een maand maar de fiscus kan deze termijn inkorten tot 10 dagen).

De voormelde regels inzake teruggaaf zijn in principe van toepassing vanaf 1 februari 2025. Maar omdat de provisierekening btw pas vanaf 1 mei 2025 ingevoerd zal worden, zal een aanvraag tot terugbetaling in een btw-aangifte ingediend voor 1 mei 2025 nog slaan op het hele tegoed op de btw-rekening-courant, die behouden blijft tot 30 april 2025. Btw-tegoeden die niet terugbetaald worden, zullen bijgevolg tot 30 april 2025 op de btw-rekening-courant ingeschreven worden en pas vanaf 1 mei 2025 op de provisierekening btw.

Btw-tegoeden op de btw-rekening-courant kunnen ook via een uitdrukkelijk verzoek buiten de btw-aangifte om teruggevraagd worden. Maar de tegoeden waarvoor op 30 april 2025 nog geen terugbetaling is gevraagd, worden vanaf begin mei 2025 overgeboekt naar de provisierekening btw. Vanaf dan zal de terugbetaling ervan gevraagd kunnen worden via MyMinfin.

De regels voor terugbetaling van een btw-tegoed dat blijkt uit een ingediende bijzondere btw-aangifte, worden op dezelfde wijze aangepast, met het verschil dat er geen provisierekening btw wordt gehouden voor btw-plichtigen die geen periodieke btw-aangifte moeten indienen (artikel 8³ KB 1).

Artikel 8² KB 1 over btw-tegoeden op een bijzondere rekening wordt geschrapt, omdat onder de nieuwe btw-ketting zowel de btw-rekening-courant als de bijzondere rekening verdwijnen.

Vervangende btw-aangifte

Voor btw-plichtigen die hun aangifteverplichtingen niet nakomen, zal een geautomatiseerde procedure worden toegepast die ‘de laksheid van de btw-plichtige’ moet compenseren. Die procedure  begint met een voorstel van vervangende aangifte (VVA) als de periodieke btw-aangifte niet is ingediend na het einde van de 3^de maand die volgt op het betrokken aangiftetijdvak.

Voorbeeld: voor de handelingen van december 2025 is de deadline voor het indienen van de btw-aangifte 20 januari 2026. De fiscus kan dan het voorstel van vervangende aangifte pas vanaf 1 april 2026 ter kennis brengen.

Het bedrag van die vervangende aangifte is gelijk aan het hoogste verschuldigde bedrag aan btw dat is opgenomen in de periodieke btw-aangiften die slaan op de twaalf maanden vóór het aangiftetijdvak van de niet-ingediende btw-aangifte. Is dat bedrag kleiner dan 2.100 euro (later te indexeren), dan vermeldt de voorlopig vervangende aangifte 2.100 euro verschuldigde btw.

In het voorbeeld hiervoor kijkt de fiscus dus naar de btw-aangiften van december 2024 tot november 2025. Het hoogste bedrag in het rooster 71 van die aangiften wordt dan genomen, of desgevallend het minimum van 2.100 euro.

De btw-plichtige heeft vervolgens één maand tijd om hiertegen te reageren, te rekenen vanaf de derde dag na de afgifte ter post door de fiscus van de aangetekende kennisgeving van de VVA.

Dient hij zijn aangifte alsnog binnen die maand in, dan vervalt de procedure van de vervangende aangifte. Er worden in principe boetes opgelegd voor het laattijdig  indienen van de aangifte en desgevallend ook voor de laattijdige betaling ervan.

Is binnen die maand de btw-aangifte nog steeds niet ingediend, dan wordt de vervangende aangifte definitief. Ook hiervan zal de fiscus via een aangetekend schrijven kennisgeving doen aan de btw-plichtige, die deze aangifte nog kan betwisten via een administratief beroep of via de rechtbank. Ook deze kennisgeving krijgt uitwerking vanaf de derde dag na de afgifte ervan ter post door de fiscus.

Voor een administratief beroep (artikel 17bis KB 1 nieuw) moet het bezwaarschrift worden ingediend binnen de zes maanden vanaf de datum van uitwerking van kennisgeving van de definitief vervangende aangifte op het door de minister van Financiën of zijn gemachtigde bepaalde elektronische adres. Het moet de volgende gegevens bevatten:

• de naam of de maatschappelijke benaming, het adres van zijn administratieve of maatschappelijke zetel, het e-mailadres en het btw-nummer van de btw-plichtige;
• de betrokken aangifteperiode;
• de bedragen die vermeld hadden moeten worden in de periodieke btw-aangifte die niet werd ingediend en die aanleiding heeft gegeven tot de definitieve vervangende aangifte;
• de verantwoording van de waarachtigheid van die bedragen (dat wordt niet nader toegelicht in het verslag aan de Koning).

De btw-plichtige kan ook zelf tijdens een lopende bezwaarprocedure naar de rechtbank stappen tegen de definitieve vervangende aangifte. Die rechtsvordering beëindigt dan wel van rechtswege de bezwaarprocedure.

Zonder betwisting moet de btw-plichtige het bedrag van de definitieve aangifte onverwijld voldoen. De nalatigheidsinteresten worden op dat bedrag berekend en beginnen te lopen vanaf het verstrijken van de wettelijke indieningstermijn. Bij herhaaldelijke niet-indiening van btw-aangiften die heeft geleid tot definitieve vervangende aangiften, zal een belastingverhoging opgelegd worden volgens een schaal vast te leggen in een KB.

Boetes

De boete voor het niet indienen van de btw-aangifte wordt verlaagd van 1.000 euro naar 500, maar enkel voor de eerste overtreding. Van zodra er sprake is van het herhaaldelijk niet indienen van de periodieke btw-aangifte, gaat de boete progressief omhoog (afdeling 1, rubriek I, A KB 44 nieuw):

• 1.250 euro voor de tweede overtreding;
• 2.500 euro voor de derde overtreding;
• 5.000 euro per elke volgende overtreding.

Het laattijdig indienen van een btw-aangifte met niet meer dan vijf maanden vertraging, of de indiening ervan die een einde maakt aan de procedure van een vervangende aangifte, wordt bestraft met een boete van 100 euro per maand vertraging met een maximum van 500 euro.

De boete voor het laattijdig betalen van de verschuldigde btw hangt af van het feit of de aangifte wel of niet is ingediend, en zo ja, of ze tijdig of te laat werd ingediend:

• tijdig ingediend: 5% van de verschuldigde btw;
• laattijdig ingediend: 10% van de verschuldigde btw;
• niet ingediend (in principe bij een definitief vervangende aangifte): 15% van de verschuldigde btw.

MyMinfin Account

De fiscus werkt ook nog aan het project MyMinfin Account. Daar moeten btw-plichtigen en hun raadgevers alle tegoeden en te betalen bedragen bij de FOD Financiën op één plek kunnen raadplegen en zullen alle bewegingen en documenten voor elk tegoed en elk te betalen bedrag beschikbaar zijn. Via MyMinfin Account zullen ook online betalingen, wijzigingen van het rekeningnummer, aanvragen van betalingsfaciliteiten en nog veel meer uitgevoerd kunnen worden. Vanaf de tweede helft van 2025 zouden de eerste elementen van dat project beschikbaar moeten zijn.

KB dd. 29.09.2024, BS 23.10.2024

FOD Financiën, nieuwsbericht, 22 november 2024

Beste abonnees,

Jullie kunnen nu inschrijven voor ons klantenseminarie van december 2023. Dat gaat door op de volgende tijdstippen en locaties:

• woensdag 4 december 2024 van 16h tot 19h in Malle – Café De Trappisten (Antwerpsesteenweg 487)
• maandag 9 december 2024 van 16h tot 19h in Langdorp – Sparrenhof (Elsleukenstraat 28)
• dinsdag 10 december 2024 van 16h tot 19h in Gent – Restaurant Lodos (Heerweg-Noord 2)

Zoals steeds is het klantenseminarie gratis voor één persoon per abonnee. Bijkomende inschrijvingen aan 75 euro per persoon, exclusief btw. Voor de opleiding worden ITAA-attesten uitgereikt.

Klik hier voor het inschrijvingsformulier en tot binnenkort op één van de locaties.

Een in Kroatië gevestigde onderneming die een horeca-activiteit uitoefent, past de vrijstellingsregeling voor kleine ondernemingen toe. Ten onrechte volgens de fiscus omdat de oprichting van de vennootschap deel zou uitmaken van een agressieve fiscale planning, om de btw-vrijstellingsregeling voor kleine ondernemingen te kunnen blijven toepassen.

Het zou immers gaan om een activiteit uitgeoefend door aan andere vennootschap die ook onder de btw-vrijstellingsregeling voor kleine ondernemingen valt. Volgens de Kroatische fiscus heeft deze vennootschap haar activiteit in werkelijkheid nooit onderbroken. De oprichting van de nieuwe vennootschap, omdat de vorige de omzetdrempel bijna heeft overschreden, wordt door de fiscus dan ook als in feite fictief beschouwd.

De Kroatische rechter die zich in dit geschil moet uitspreken, vraagt zich af of het beginsel van verbod van misbruik zo moet worden uitgelegd dat als vaststaat dat de oprichting van een vennootschap misbruik oplevert met als doel de btw-vrijstellingsregeling voor kleine ondernemingen toe te kunnen blijven passen voor een activiteit die voorheen onder deze regeling werd uitgeoefend door een andere vennootschap, kan dan deze regeling geweigerd worden aan de nieuw opgerichte vennootschap, ook al voorziet de Kroatische wetgeving zelf niet in zo’n antimisbruikbepaling.

Volgens vaste rechtspraak van het Europese Hof kan er maar sprake zijn van misbruik als beide volgende elementen aanwezig zijn:

• een objectief element waaruit blijkt dat in weerwil van de formele toepassing van een wettelijke bepaling een belastingvoordeel wordt genoten dat in strijd is met het nagestreefde doel;
• een subjectief element waarbij uit een geheel van objectieve factoren moet blijken dat het wezenlijk doel van de transacties die de administratie in vraag stelt, erin bestaat een belastingvoordeel te verkrijgen.

Er is geen sprake van misbruik  als er voor de betrokken economische activiteit een andere verklaring bestaat dan de enkele verkrijging van belastingvoordelen.

Het recht op de btw-vrijstellingsregeling voor kleine ondernemingen moet volgens het Hof worden beschouwd als een van de bepalingen van de btw-richtlijn die vatbaar zijn voor een dergelijk misbruik.

Het doel van btw-vrijstellingsregeling voor kleine ondernemingen bestaat er volgens het Hof in dat niet alleen de btw-plichtige geniet van de administratieve vereenvoudigingen verbonden aan die regeling, maar ook de fiscus van de betrokken lidstaat. Die regeling moet zorgen voor een redelijke verhouding tussen de administratieve lasten die een fiscale controle met zich meebrengt en de geringe te verwachten belastinginkomsten. Ze beoogt dan ook zowel de kleine ondernemingen als de belastingdiensten dergelijke administratieve lasten te besparen (zie ook C-716/18 dd. 09.07.2020).

Als een vennootschap wordt opgericht om die btw-vrijstellingsregeling te kunnen blijven toepassen voor een activiteit waarvan blijkt dat zij voordien werd uitgeoefend door een andere vennootschap, op een tijdstip waarop deze vennootschap niet langer voldeed aan de voorwaarden om voor die regeling in aanmerking te komen, dan beantwoordt de toekenning van dat belastingvoordeel niet aan de doelstellingen van die regeling.

Uit vaste rechtspraak van het Hof blijkt ook dat als misbruik wordt vastgesteld, dan is de bestrijding ervan een doel dat door de btw-richtlijn is erkend en wordt aangemoedigd. Dat het Kroatische recht geen regels ter zake zou bevatten, belet niet dat de nationale autoriteiten en rechterlijke instanties het voordeel dat voortvloeit uit een in deze richtlijn neergelegd recht kunnen weigeren als er sprake is van misbruik. Het Unierecht mag niet zo ruim worden toegepast dat het gevallen van misbruik zou dekken.

En tot slot moeten in geval van misbruik de in het kader daarvan verrichte transacties zo worden geherkwalificeerd dat de situatie wordt hersteld zoals zij zou zijn geweest zonder de transacties die dit misbruik vormen. Deze herkwalificatie mag niet verder gaan dan dat wat nodig is voor een juiste heffing van de btw en het voorkomen van belastingontwijking. Voor de vennootschap waarvan de oprichting misbruik zou zijn, houdt dit in dat ze  wordt onderworpen aan de btw die van toepassing zou zijn geweest indien er geen sprake was van dit misbruik, en dat deze vennootschap recht heeft op aftrek van de over de activiteit die zij uitoefent verschuldigde of betaalde btw.

Dictum van het Hof

Richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde, zoals gewijzigd bij richtlijn (EU) 2016/856 van de Raad van 25 mei 2016, moet in het licht van het beginsel van het verbod van misbruik aldus worden uitgelegd dat zij, wanneer vaststaat dat de oprichting van een vennootschap misbruik oplevert met als doel de regeling van vrijstelling van belasting over de toegevoegde waarde van artikel 287, punt 19, van deze richtlijn te handhaven voor een activiteit die voorheen onder deze regeling door een andere vennootschap werd uitgeoefend, vereist dat de aldus opgerichte vennootschap niet in aanmerking kan komen voor deze regeling, ook al zijn er geen specifieke bepalingen die dergelijke misbruiken in de nationale rechtsorde verbieden.

HvJ, C-171/23, Up Caffe, 4 oktober 2024

De tijdelijke btw-verlaging naar 6% voor de afbraak en heropbouw van privéwoningen die liep tot 31 december 2023, werd niet verlengd. Vanaf 2024 kan dit verlaagd btw-tarief dus in principe niet meer toegepast worden op de verkopen van na afbraak heropgerichte woningen. Tenzij de door de wetgever ingevoerde overgangsregeling kan worden toegepast. Voor zover de omgevingsvergunning met betrekking tot de heropbouw door de verkoper bij de bevoegde overheid werd ingediend vóór 1 juli 2023, kan het verlaagd btw-tarief van 6% verder worden toegepast op btw die in 2024 opeisbaar wordt (voor zover uiteraard ook de ‘sociale’ voorwaarden vervuld zijn).

Nu gebeurt het wel eens dat de ingediende vergunningsaanvraag gewijzigd of aangepast wordt of dat er ingevolge een afkeuring een nieuwe vergunning wordt aangevraagd. In geval van een afkeuring van een aanvraag houdt de fiscus enkel rekening met de datum waarop de nieuwe aanvraag werd ingediend. Dat is ook zo als voor hetzelfde project waarvoor een vergunning werd toegekend, alsnog een nieuwe vergunningsaanvraag werd ingediend.

Maar als de aanvraag voor een omgevingsvergunning wordt aangepast tijdens de procedure, dan moet de beschrijving van de herop te bouwen woning(en) in de oorspronkelijke aanvraag vergeleken worden met de beschrijving ervan in de wijzigende aanvraag. Dat is dus een feitenkwestie.

Die dienst voorafgaande beslissing houdt in een haar voorgelegd dossier rekening met de indieningsdatum van de initiële omgevingsvergunning omdat het na afloop van de bouwwerkzaamheden in een groot project gangbaar is dat een regularisatievergunning wordt aangevraagd omdat er door onvoorziene omstandigheden altijd kleine wijzigingen worden aangebracht aan de oorspronkelijke plannen.

In casu gin het om sloop- en renovatiewerken waarbij na de eerste sloopwerken al bleek dat de bestaande muren niet structureel ingebonden zijn waardoor het onmogelijk was om een binnenmuur, de vrijstaande rechterzijmuur en een gedeelte van de achtermuur te behouden. De bestaande dakstructuur was ook structureel niet meer in orde.

Na een plaatsbezoek van de dienst Monumentenzorg verklaarde deze zich akkoord met de voormelde afbraakwerken. Daarom kunnen volgens de bouwheer de bijkomende afbraakwerken uitgevoerd worden binnen de bestaande omgevingsvergunning. Omdat de bijkomende afbraakwerken kaderen binnen de bestaande omgevingsvergunning, moeten ze strikt gezien niet mee worden opgenomen in de regularisatieaanvraag (wat ook niet gebeurt).

Omdat de initiële omgevingsvergunning is bekomen op 21 juni 2021, is volgens de rulingcommissie voldaan aan de temporele voorwaarde dat de omgevingsvergunning met betrekking tot de heropbouw door de verkoper bij de bevoegde overheid werd ingediend vóór 1 juli 2023.

De rulingcommissie bevestigt ook de tolerantie dat, hoewel de oude bebouwing niet volledig wordt gesloopt, er toch sprake is van afbraak en heropbouw. De architect heeft bevestigd dat 80% van de oude dragende structuren wordt afgebroken. De heropbouw steunt ingevolge de afbraak niet meer op een relevante wijze op de oude dragende muren en, meer algemeen, op de wezenlijke elementen van de structuur van het oude gebouw, zodanig dat de werken niet in aanmerking komen voor de toepassing van het verlaagd btw-tarief bij renovatie (rubriek XXXI, tabel A, KB 20).

Fisconetplus, voorafgaande beslissing nr. 2024.0258, 18 juni 2024

In 2008 wordt een onderneming failliet verklaard. In 2015, het jaar waarin de collectieve schuldenregeling werd beëindigd wegens het overlijden van de heer Philippe B, de zaakvoerder die zich persoonlijk borg had gesteld voor alle tegenwoordige en toekomstige schulden van de vennootschap, vraagt een schuldeiser teruggaaf van de btw begrepen in de schuldvordering op die onderneming die failliet werd verklaar.

Volgens de fiscus is deze vordering verjaard. Artikel 3 KB 4 bepaalt dat de vordering tot teruggaaf ontstaat op het tijdstip waarop de oorzaak van teruggaaf zich voordoet en dat de vordering tot teruggaaf bedoeld in artikel 77, § 1, 7° Wbtw (verlies schuldvordering) in geval van faillissement ontstaat op de datum van het vonnis van faillietverklaring. Het recht op teruggaaf voor de btw-plichtige ingevolge het verlies van de schuldvordering is ontstaan in 2008 en moest dus uiterlijk 31 december 2011 uitgeoefend worden (artikel 82bis Wbtw).

Volgens de btw-plichtige hangt het moment waarop de schuldvordering werkelijk geheel of ten dele verloren is gegaan af van de concrete feitelijke omstandigheden. Het definitieve verlies stond nog niet vast op het tijdstip van het vonnis van faillietverklaring, maar wel bij het overlijden van de zaakvoerder die zich persoonlijk borg had gesteld.

Het hof van beroep (Gent dd. 15.02.2022) besliste dat de borgstelling door de zaakvoerder in het licht van de hier toepasselijke (en specifieke) btw-reglementering los moet worden gezien van de schuldvordering in de relatie tussen die twee btw-plichtigen. Ingevolge het faillissement van de schuldenaar was de schuldvordering voor de schuldeiser definitief verloren. De teruggaaf moest dus uitgeoefend worden uiterlijk 31 december 2011.

De btw-plichtige tekende Cassatieberoep aan.

Volgens het Hof staat het feit dat de fiscus op het ogenblik van het faillissement over een zakelijke of persoonlijke zekerheid beschikt op grond waarvan hij nog betaald kan worden, los van de het tijdstip waarop het recht op btw-teruggaaf ingevolge verlies van de schuldvordering is ontstaan.

De voormelde in artikel 77, § 1, 7° Wbtw opgenomen btw-teruggaaf is gebaseerd op artikel 90 btw-richtlijn. Het eerste lid van dat artikel voorziet dat de maatstaf van heffing moet worden verlaagd als nadat de handeling is verricht, er sprake is van:

• annulering, verbreking of ontbinding;
• gehele of gedeeltelijk niet-betaling;
• prijsvermindering.

Het is aan de lidstaten om de voorwaarden aan de uitoefening van deze teruggaaf vast te leggen.

In het geval van gehele of gedeeltelijke niet-betaling kunnen de lidstaten op basis van het tweede lid afwijken van het eerste lid van dit artikel. Die mogelijkheid vindt zijn grondslag in de overweging dat niet-betaling van de tegenprestatie in bepaalde omstandigheden en wegens de juridische situatie in de betrokken lidstaat mogelijkerwijs moeilijk te verifiëren of slechts voorlopig is. Volgens het Europese Hof van Justitie strekt die mogelijkheid er enkel toe het de lidstaten mogelijk te maken de onzekerheid over de inning van de verschuldigde bedragen weg te nemen. Dit geldt niet alleen om een btw-plichtige zijn recht op verlaging van de maatstaf van heffing te ontzeggen zolang de schuldvordering niet definitief oninbaar is, maar eveneens om die verlaging wel toe te staan als de btw-plichtige aantoont dat het redelijk waarschijnlijk is dat de schuld niet zal worden voldaan, waarbij de maatstaf van heffing later kan worden verhoogd als er alsnog een betaling plaatsvindt (HvJ, C-398/20, Elvospol dd. 11.11.2021).

Op basis van deze rechtspraak stelt het Hof van Cassatie dat het de Belgische wetgever is toegestaan om te bepalen dat de vordering tot btw-teruggaaf ontstaat op het tijdstip waarop het redelijk waarschijnlijk is dat de schuld niet zal worden voldaan.

Uit de wetsgeschiedenis van de huidige versie van voormeld artikel 3 KB 4 (wet dd. 07.04.2005) blijkt volgens het Hof dat de wetgever ervoor heeft gekozen om in geval van een faillissement de vordering tot teruggaaf reeds te laten ontstaan op de datum van het vonnis van faillietverklaring, omdat het op dat ogenblik redelijk waarschijnlijk is dat de schuldvordering niet zal worden voldaan. Dit artikel is dus niet strijdig met artikel 90, lid 2 btw-richtlijn.

Cassatie, arrest F.22.0126.N, 20 juni 2024

De fiscus publiceert een nieuwe circulaire over de btw-regels van toepassing op gerechtsdeurwaarders. Deze bundelt enerzijds de beslissingen nr. E.T.122.121 dd. 08.03.2012 en nr. E.T.122.121/2 dd. 16.04.2012 evenals circulaire 2018/C/30 dd. 07.03.2018. Daarnaast actualiseert zij de toelichting met de wijzigingen die het Btw-Wetboek, en de daaraan verbonden uitvoeringsbesluiten, kenden sinds de publicatie van de voormelde btw-beslissingen en circulaire.

De medecontractant

Bij gerechtsdeurwaarders moet vooreerst een onderscheid gemaakt worden naargelang wie de medecontractant is:

• type A: de medecontractant is eveneens degene die de door de gerechtsdeurwaarder verrichte dienst betaalt, ongeacht of dit geschiedt door tussenkomt van een advocaat;
• type B: de situatie waarbij een andere persoon dan de medecontractant (persoon aangeduid als debiteur volgens het gerechtelijk recht) de door de gerechtsdeurwaarder verrichte dienst betaalt.

In de circulaire verduidelijkt de fiscus met voorbeelden deze verschillende situaties.

Bij type A gaat het concreet om specifieke, enkelvoudige opdrachten waarbij na betekening of opmaak van de akte het dossier meteen wordt afgesloten, en de medecontractant de kosten (onmiddellijk) betaalt. Voorbeelden hiervan zijn: de betekening van een opzegbrief, de opmaak van een proces-verbaal van vaststelling en het zuiver betekenen van een akte in opdracht van een andere gerechtsdeurwaarder.

Bij type B gaat het om integrale opdrachten tot invordering, gaande van dagvaarding, betekening van de titel, en desgevallend gedwongen tenuitvoerlegging.

Voorgeschoten sommen

Kosten die een btw-plichtige in eigen naam maakt om zijn dienst te kunnen verrichten en die hij aan zijn klant doorrekent, maken in principe deel uit van de maatstaf van heffing. Die doorrekening, zelfs bij een afzonderlijke factuur, volgt dan ook dezelfde btw-regels als die welke van toepassing zijn op die hoofdhandeling in welk kader ze werden gemaakt.

De sommen die een dienstverrichter betaalt voor uitgaven die hij in naam en voor rekening van zijn medecontractant heeft gedaan, en voor hetzelfde bedrag van zijn medecontractant vordert, behoren niet tot de maatstaf van heffing (artikel 28, 5° Wbtw). Dit houdt wel in dat de prijs van de levering of de dienst die de dienstverrichter namens zijn medecontractant voorschiet, door de derde leverancier/dienstverrichter wordt gefactureerd op naam en voor rekening van die medecontractant. Algemene onkosten van de dienstverrichter (reiskosten, briefwisseling, telefoon…) zijn in geen geval voorgeschoten sommen.

Een door de dienstverrichter voorgeschoten taks of belasting is slechts een voorgeschoten som zoals hiervoor vermeld, als de medecontractant er persoonlijk ten aanzien van de bevoegde overheid schuldenaar van is. Als een dienstverrichter belastingen, rechten en heffingen die in zijn hoofde verschuldigd zijn aan zijn medecontractant doorrekent, dan maakt dit onderdeel uit van de maatstaf van heffing van de door hem verstrekte dienst, zelfs als hij deze afzonderlijk en voor hetzelfde bedrag doorrekent aan zijn medecontractant.

Volgens de fiscus moeten de volgende door een gerechtsdeurwaarder gemaakte kosten die hij aan zijn klant doorrekent, opgenomen worden in de maatstaf van heffing:

• recht op geschriften;
• portkosten;
• inlichtingen (Rijksregister, Dienst Inschrijving Voertuigen (DIV), registratiekantoor, kadaster…);
• aflevering van een kadastraal uittreksel;
• retributie Centraal Bestand van Beslagberichten (CBB);
• sociale notificatie;
• getuigen (vergoeding, reis);
• bijstand politie;
• zegel Rijksdienst Sociale Zekerheid (RSZ);
• vergoedingen voor diensten van de gemeentelijke overheden (woonplaats- en geboortecertificaat, …);
• zegels Kruispuntbank van de Sociale Zekerheid (KSZ).

Als uitgaven die een gerechtsdeurwaarder voorschiet in naam en voor rekening van zijn medecontractant kunnen onder meer worden beschouwd:

• rolrechten;
• expedities en grossen;
• pleitzegels;
• registratierechten betreffende een te registreren akte;
• registratie van protesten;
• hypothecaire kantmelding;
• hypotheekrechten en honoraria van de hypotheekbewaarder in geval van hypothecaire inschrijving;
• honoraria van de hypotheekbewaarder in geval van overschrijving van akten die, overeenkomstig de artikelen 1 en 2 van de Hypotheekwet, onderworpen aan de formaliteiten van overschrijving;
• hypothecaire doorhaling.

Het invorderingsloon dat over geïncasseerde bedragen verschuldigd is (artikel 8 van het KB dd. 30.11.1976), komt toe aan de gerechtsdeurwaarder en is in de regel onderworpen aan btw.

Opeisbaarheid van btw

Voor de opeisbaarheid maakt de fiscus het onderscheid tussen de intracommunautaire en de niet-intracommunautaire diensten.

Intracommunautaire diensten

Hieronder vallen de diensten die op basis van de B2B-hoofdregel plaatsvinden waar de afnemer is gevestigd en die in die lidstaat niet van btw zijn vrijgesteld en waarbij de dienstverrichter niet in die lidstaat is gevestigd waardoor de btw-plichtige afnemer ingevolge artikel 196 btw-richtlijn de btw in zijn lidstaat zelf zal moeten voldoen (verlegging van heffing). Die definitie voorziet niet dat de dienstverrichter in een andere lidstaat gevestigd moet zijn dan die waar de dienst op basis van de B2B-hoofdregel plaatsvindt, waardoor ‘intracommunautair’ niet altijd als dusdanig moet worden begrepen. Dus ook een dienst verricht door een US company voor een Belgische btw-plichtige afnemer kan onder het begrip ‘intracommunautaire dienst’ vallen.

Op deze diensten wordt de btw opeisbaar op het tijdstip waarop de dienst is verricht. Tenzij de prijs of een deel ervan vóór dat tijdstip wordt ontvangen. Dan wordt de btw opeisbaar over dat ontvangen bedrag op het tijdstip waarop de betaling wordt ontvangen.

Als zo’n dienst plaatsvindt in België, dan aanvaardt de fiscus dat de betaalde bedragen in eerste instantie worden toegerekend op de door de gerechtsdeurwaarder doorgerekende kosten die als voorgeschoten sommen in de zin van artikel 28, 5° Wbtw moeten worden aangemerkt (zie hiervoor). Om in België plaats te vinden, moet het dus gaan om een dienst waarvan de afnemer een in België gevestigde btw-plichtige is.

Praktisch is dit relevant voor een Belgische btw-plichtige die deze betalingen doet aan een buitenlandse gerechtsdeurwaarder. De afnemer is gehouden de Belgische btw te verleggen op de diensten van die gerechtsdeurwaarder. Maar voor de betalingen die worden toegerekend aan de door de gerechtsdeurwaarder voorgeschoten sommen, moet die afnemer geen verlegging van heffing toepassen in zijn periodieke btw-aangifte of in zijn bijzondere btw-aangifte als hij niet gehouden is tot het indienen van periodieke btw-aangiften.

Niet-intracommunautaire diensten

Voor de andere dan de hiervoor omschreven intracommunautaire diensten maakt de fiscus op het vlak van de opeisbaarheid het onderscheid tussen type-A-diensten, type-B-diensten en diensten voor de overheid (B2G – business to government).

Bij type-A-diensten geldt als algemene regel dat het belastbaar feit voor diensten plaatsvindt en dat de btw opeisbaar wordt op het tijdstip waarop de dienst is verricht. Maar door onderstaande afwijkingen zal deze algemene regel normaal nooit van toepassing zijn.

Is de gerechtsdeurwaarder verplicht om aan zijn medecontractant een factuur uit te reiken, dan wordt de btw, in afwijking van voormelde algemene regel, opeisbaar:

• bij de uitreiking van de factuur;
• als vóór deze datum nog geen factuur werd uitgereikt, de 15^e dag van de maand volgend op de maand waarin de dienst is verricht;
• als vóór het tijdstip waarop de dienst is verricht de prijs of een deel ervan wordt ontvangen, het tijdstip waarop de betaling werd ontvangen.

Is de gerechtsdeurwaarder niet verplicht om een factuur uit te reiken, dan wordt de btw opeisbaar over het ontvangen bedrag op het tijdstip waarop de betaling (en/of eventueel de prijssubsidies) wordt ontvangen.

Voor type-B-diensten aanvaardt de fiscus bij voortduur dat de btw maar opeisbaar wordt in de mate van de incassering. Als voorafgaand aan de incassering een factuur wordt uitgereikt, dan zal die uitreiking ervan de btw op dat moment opeisbaar maken.

Voor deze diensten geldt ook de tolerantie dat de geïncasseerde bedragen in eerste instantie worden toegerekend op de door de gerechtsdeurwaarder doorgerekende kosten die als voorgeschoten sommen in de zin van artikel 28, 5° Wbtw moeten worden aangemerkt (zie hiervoor).

De btw verschuldigd op het voormelde invorderingsloon dat over geïncasseerde bedragen verschuldigd is, wordt opeisbaar op het ogenblik waarop dit invorderingsereloon verschuldigd is.

Voor de B2G-diensten (factuur altijd verplicht) wordt de btw normaal gezien opeisbaar over het ontvangen bedrag op het tijdstip waarop de betaling of een deel ervan wordt ontvangen (tenzij de afnemer via de verlegging van heffing zelf de btw moet voldoen, in welk geval voor de opeisbaarheid dezelfde regels gelden als die voor de type-A-diensten zoals hiervoor vermeld waar de uitreiking van een factuur verplicht is). Maar de fiscus aanvaardt bij voortduur, gelet op het bijzonder kader waarbinnen een gerechtsdeurwaarder zijn diensten voor de overheid verricht, dat de btw maar opeisbaar wordt op het tijdstip waarop de overheid haar instemming betuigt met het bedrag van de vergoeding. De btw zal dus pas opeisbaar worden op het tijdstip waarop de gerechtsdeurwaarder in kennis wordt gesteld van de definitieve begroting van zijn kosten en honoraria door de bevoegde overheid. De eigenlijke factuur voor het honorarium moet maar uitgereikt worden uiterlijk de vijftiende dag van de maand die volgt op die waarin de gerechtsdeurwaarder in kennis werd gesteld van die definitieve begroting.

Plaats van de dienst

Voor de bepalingen van de plaats van de diensten van gerechtsdeurwaarders beperkt de nieuwe circulaire zich tot een verwijzing naar de wettelijke regels en de circulaires 19/2009 dd. 22.12.2009 en 5/2011 dd. 27.06.2011 over de plaats van de dienst.

Provisies

De fiscus gaat in zijn nieuwe circulaire in op de ‘provisies’ en herneemt naar analogie de standpunten over die reeds ingenomen waren voor advocaten. Provisies worden hoofdzakelijk gevraagd in procedurezaken waarin de gerechtsdeurwaarder zijn eigen afrekeningen moet waarborgen en kunnen slaan op:

• studie- en opzoekingswerk;
• (dagvaardings)kosten en/of;
• een deel toekomstig ereloon.

Deze provisies zijn volgens de fiscus waarborgen ter bescherming van de toekomstige inkomsten van de gerechtsdeurwaarder tegen wanbetaling van zijn medecontractant (fraude, onvermogendheid…) en worden pas in het resultaat opgenomen als de gerechtsdeurwaarder daar toekomstige prestaties tegenover zet. Zolang dit niet het geval is blijven die gelden in de boekhouding staan als een schuld. Staan er op het einde van een gerechtelijke procedure na afrekening nog provisies geboekt staan, worden deze in principe ook teruggegeven aan de medecontractant inzake btw.

Als een gerechtsdeurwaarder deze provisies ontvangt voor diensten hoofdzakelijk in het kader van procedurezaken, dan aanvaardt de fiscus dat bij ontvangst ervan geen btw opeisbaar wordt als de volgende voorwaarden gezamenlijk vervuld zijn:

• de provisies worden gestort op een aparte bankrekening (‘cliënten- of derdenrekening’) van het gerechtsdeurwaarderkantoor en worden slechts overgeboekt naarmate ze worden aangewend ter betaling van verrichte diensten (rekening houdend met de toepasselijke deontologische regels terzake);
• tot bij hun aanwending moeten de provisies ter betaling van verrichte gerechtsdeurwaardersdiensten als een schuld op het passief van de balans van het gerechtsdeurwaarderkantoor geboekt zijn en blijven;
• als en in de mate dat er op het einde van de gerechtelijke procedure na afrekening nog provisies geboekt staan, worden deze teruggegeven aan de medecontractant.

Als de gerechtsdeurwaarder de provisies daadwerkelijk aanwendt, dan moeten de regels inzake opeisbaarheid zoals hiervoor geschetst naar gelang het geval toegepast worden.

Btw-tarief

De btw op diensten van gerechtsdeurwaarders is in de regel verschuldigd aan het tarief van 21%. De circulaire herneemt de tolerantie van de minister dat op het vlak van btw de pro-Deodiensten van gerechtsdeurwaarders niet anders behandeld mogen worden dan die welke de advocaten verrichten. Bijgevolg mogen ook gerechtsdeurwaarders het nultarief toepassen op de door hen verrichte pro-Deoprestaties (vraag 7215 dd. 25.11.2015). Dit bijzonder nultarief mag voorlopig en tot nader order toegepast blijven worden, ook al staat ondertussen vast dat dit strijdig is met de rechtspraak van het Europese Hof (C-543/14 dd. 28.07.2016).

Vrijstellingen

Voor de toepassing van de btw-vrijstelling voor diensten inzake maatschappelijk werk en de sociale zekerheid (artikel 44, § 2, 2° Wbtw) herneemt de circulaire de bepalingen uit de circulaire 2018/C/30 dd. 07.03.2018. Dat betekent dat die vrijstelling geldt voor de diensten die een gerechtsdeurwaarders verricht:

• als voorlopig bewindvoerder op voorwaarde dat hij overeenkomstig artikel 488bis Burgerlijk Wetboek door een rechter is aangesteld;
• in het kader van een collectieve schuldenregeling (artikel 1675/2 Gerechtelijk Wetboek ) of een minnelijke schuldbemiddeling (artikelen XIX.16 tot en met XIX.18 van het boek XIX Wetboek Economisch Recht);
• als bemiddelaar in familiezaken – de nieuwe circulaire voegt daar nu aan toe, zoals recent ook voor advocaten werd gedaan (circulaire 2024/C/39 dd. 05.06.2024), dat het geen rol speelt of de gerechtsdeurwaarder hiervoor al dan niet erkend is.

Facturering

De circulaire gaat ook in op de verschillende btw-verplichtingen van gerechtsdeurwaarders (btw-registratie, aangifteplicht …. ). In het bijzonder voor de factureringsverplichting herneemt de fiscus zijn tolerantie dat als voor type-B-diensten er een verplichting is tot facturering, de gerechtsdeurwaarder toch geen factuur moet uitreiken aan zijn medecontractant, tenzij die laatste daarom uitdrukkelijk verzoekt. Maar is de medecontractant een niet in België gevestigde btw-plichtige of niet btw-plichtige rechtspersoon, dan moet er steeds een factuur worden uitgereikt die desgevallend in de IC-opgave moet worden opgenomen.

Aan degene die de betaling daadwerkelijk doet, mag nooit een factuur uitgereikt worden.

Btw-aftrek bij type-B-diensten

In de beslissing nr. E.T. 122.121 dd. 08.03.2012 benadrukte de fiscus dat de medecontractant van een type-B-dienst de door de gerechtsdeurwaarder aangerekende btw mag aftrekken, ook al wordt die laatste betaald door een derde. De medecontractant is daarvoor zelfs niet verplicht de aftrekbare btw terug te storten aan de debiteur. In zijn circulaire voegt de fiscus daar nu aan toe dat hij zich niet verzet tegen het aanbrengen door de gerechtsdeurwaarder op zijn factuur van een vermelding die de medecontractant wijst op het feit dat aan het uitoefenen van het recht op btw-aftrek de civielrechtelijke verplichting verbonden is om de afgetrokken btw terug te betalen aan de debiteur. Het is volgens de fiscus juridisch ondenkbaar dat de medecontractant van de gerechtsdeurwaarder zich zou verrijken met btw die door de debiteur werd betaald.

Tussenkomst slotenmaker

De fiscus neemt in de circulaire ook de bepalingen op van zijn beslissing nr. E.T. 59.925 dd. 13.11.1987, namelijk dat het openmaken van een deur door een slotenmaker een werk in onroerende staat is waarop in principe de verlegging van heffing van heffing van toepassing is (artikel 20 KB 1).

De fiscus gaat niet in op het toe te passen btw-tarief. Maar ons inziens kan de gerechtsdeurwaarder niet als een eindeverbruiker in de zin van deze bepaling worden beschouwd waardoor het verlaagd btw-tarief van 6% voor onroerende handelingen aan privéwoningen van minstens tien jaar oud (rubriek XXXI, tabel A KB 20) niet van toepassing kan zijn.

Inwerkingtreding

De nieuwe circulaire treedt in werking op 8 oktober 2024, de dag van haar publicatie op Fisconetplus en vervangt de beslissingen nr. E.T.122.121 dd. 08.03.2022 en nr. E.T.122.121/2 dd. 16.04.2012 en de circulaire 2018/C/30 dd. 07.03.2018.

Fisconetplus, circulaire 2024/C/61, 7 oktober 2024

Het reisbureau Dragoram Tour is een btw-plichtige Roemeense vennootschap die onder meer bij luchtvaartmaatschappijen vliegtickets naar bestemmingen binnen de Unie aankoopt en deze vervolgens doorverkoopt, inclusief een commissie, aan natuurlijke personen. Op deze verkopen wordt geen btw aangerekend. Volgens de Roemeense fiscus had de onderneming wel btw moeten afdragen op de verkoop ervan, maar enkel de btw begrepen in de gerealiseerde winstmarge. Volgens de fiscus was op die doorverkopen de bijzondere margeregeling voor reisbureaus van toepassing en dus niet de btw-vrijstelling voor internationaal vervoer van personen via vliegtuig.

Margeregeling voor reisbureaus

De bijzondere margeregeling voor reisbureaus is volgens artikel 306 btw-richtlijn van toepassing op de handelingen van reisbureaus, voor zover zij niet als tussenpersoon, maar op eigen naam tegenover de reiziger handelen en voor de totstandbrenging van de reizen gebruikmaken van goederenleveringen en diensten van andere btw-plichtigen. Deze regeling is een uitzondering op de algemene regeling van de btw-richtlijn, en mag dus enkel toegepast worden voor zover dit voor de verwezenlijking van de doelstelling ervan noodzakelijk is.

Volgens het Hof heeft deze bijzondere regeling in hoofdzaak tot doel de problemen te vermijden die de algemene bepalingen van de btw-richtlijn zouden veroorzaken, in het bijzonder voor de handelingen die de verrichting van diensten van derden omvatten. De algemene regels met betrekking tot de plaats van heffing, de maatstaf van heffing en de aftrek van voorbelasting zouden door de grote verscheidenheid van die prestaties en de plaatsen waar ze worden verricht, tot praktische moeilijkheden leiden. En dat zou dan weer leiden tot een belemmering van de uitoefening van die werkzaamheden.

Op de vraag of deze bijzondere regeling van toepassing is als een reisbureau zijn klanten uitsluitend een vervoerdienst aanbiedt die het bij een andere btw-plichtigen aankoopt, en die gepaard gaat met informatie en advies aan die klanten, heeft het Hof reeds bevestigend geantwoord. Ook de loutere verstrekking van vakantieaccommodatie door een reisbureau volstaat voor de toepassing van de bijzondere reisbureauregeling. De betekenis van eventuele andere goederenleveringen of diensten waarmee deze verstrekking van accommodatie gepaard kan gaan, heeft dus geen invloed op de juridische kwalificatie van de betrokken situatie. Diensten uitsluiten van de reisbureauregeling enkel en alleen omdat deze uitsluitend bestaan in het verstrekken van logies, zou leiden tot een ingewikkeld belastingstelsel waarin de toepasselijke btw-regels zouden afhangen van de samenstellende elementen van de aan iedere reiziger aangeboden diensten. Daarmee zou voorbij worden gegaan aan de doelstellingen van de btw-richtlijn en de bijzondere reisbureauregeling.

Uit al deze rechtspraak blijkt voor het Hof meer dan voldoende dat het enkele feit dat een reisbureau van derde btw-plichtigen verkregen personenvervoerdiensten verricht voor zijn klanten, onder de bijzondere reisbureauregeling valt, ongeacht of er bijkomende diensten worden verricht, dan wel of het reisbureau zijn klanten ook informatie- en adviesdiensten verstrekt.

Mogen lidstaten personenvervoer uit de reisbureauregeling houden?

Aan het Hof werd ook de vraag gesteld of de artikelen 306, lid 1, en 308 btw-richtlijn zich er tegen verzetten dat een lidstaat een nationale regeling toepast die reisbureaus een keuzerecht geeft om in het geval van internationaal personenvervoer de normale btw-regels en niet de bijzondere reisbureauregeling toe te passen.

Het Hof verwijst hiervoor naar de eigenlijke bewoordingen van artikel 306, lid 1 btw-richtlijn. Daaruit blijkt dat de lidstaten een bijzondere btw-regeling toepassen op de handelingen van reisbureaus. Dat in deze bepaling niet het werkwoord ‘kunnen’ wordt gebruikt, betekent dat de lidstaten niet de mogelijkheid hebben om deze regeling niet toe te passen. De bijzondere btw-regeling opgenomen in de artikelen 306 tot en met 310 btw-richtlijn is dan ook een verplichte regeling voor op eigen naam handelende reisbureaus die toeristische diensten verrichten met gebruikmaking van diensten van btw-plichtige derden, behoudens de uitdrukkelijk in de btw-richtlijn vastgestelde uitzonderingen zoals die voor reisbureaus die uitsluitend als tussenpersoon optreden en de vrijgestelde diensten omdat ze buiten de Unie worden verricht.

De activiteit van doorverkoop door een reisbureau, op eigen naam, van bij btw-plichtige derden aangekochte vliegtickets voor bestemmingen binnen de Unie aan individuele reizigers, valt dan ook onder de bijzondere reisbureauregeling opgenomen in de artikelen 306 tot en met 310 btw-richtlijn, zonder dat de lidstaten andere afwijkende bepalingen kunnen vaststellen dan die waarin deze richtlijn voorziet.

Dictum van het Hof

Artikel 306 van richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde moet aldus worden uitgelegd dat het door een belastingplichtige inkopen van vliegtickets bij andere belastingplichtigen en het met commissie doorverkopen ervan aan natuurlijke personen onder de bijzondere regeling voor reisbureaus op het gebied van de belasting over de toegevoegde waarde (btw) valt, ook al is er geen sprake van andere aanvullende diensten dan het verstrekken van informatie en advies.

Artikel 306, lid 1, en artikel 308 van richtlijn 2006/112 moeten aldus worden uitgelegd dat zij zich verzetten tegen een nationale wettelijke regeling waarin een uitzondering op de toepassing van de bijzondere btw-regeling voor reisbureaus is opgenomen, waardoor reisbureaus er bij internationaal personenvervoer voor kunnen kiezen om de normale btw-regeling toe te passen.

HvJ, C-763/23, Dragoram Tour, 25 juni 2024

Voor elke overtreding om de verschuldigde btw te voldoen, wordt in principe een geldboete opgelegd gelijk aan het dubbele van de ontdoken of niet tijdig betaalde btw (artikel 70, § 1 Wbtw). Hetzelfde geldt voor een verplicht uit te reiken factuur of op te stellen als zodanig geldend stuk dat niet is uitgereikt of onjuiste vermeldingen bevat ten aanzien van het identificatienummer, de naam of het adres van de bij de handeling betrokken partijen, de aard of de hoeveelheid van de geleverde goederen of verstrekte diensten of de prijs of het toebehoren ervan, tenzij de overtreding louter toevallig is (artikel 70, § 2 Wbtw). En diezelfde boete is ook verschuldigd als het invoerdocument onjuiste vermeldingen bevat ten aanzien van de aard of de hoeveelheid van de ingevoerde goederen, de prijs of het toebehoren ervan of de naam of het adres van degene op wiens naam de ter zake van invoer verschuldigde belasting mag of moet worden voldaan, tenzij ook weer deze overtreding louter toevallig is (artikel 70, § 3 Wbtw). Die paragrafen 2 en 3 voorzien dat als de erin opgenomen overtreding ook  een overtreding inhoudt tegen de voldoening van de btw, enkel de sanctie in paragraaf 2 of 3 wordt opgelegd.

Andere overtredingen worden ingevolge artikel 70, § 4 Wbtw bestraft met een niet-proportionele fiscale geldboete van 50 euro tot 5.000 euro per overtreding (vastgelegd in de KB 44).

Een overtreding die erin bestaat de verschuldigde btw niet (tijdig) te voldoen (artikel 70, § 1 Wbtw), gaat ook vaak gepaard met een overtreding opgenomen in KB 44 (artikel 70, § 4 Wbtw). Het hof van beroep in Brussel heeft aan het Grondwettelijk Hof gevraagd of die beide sancties verenigbaar zijn als deze boeten worden opgelopen wegens eenzelfde overtreding, terwijl een dergelijke cumulatie van sancties wordt uitgesloten wanneer gelijktijdig een inbreuk wordt gepleegd op de voldoeningsplicht (artikel 70, § 1 Wbtw) en een inbreuk op de facturatieplicht of de plicht een invoerdocument op te stellen (artikel 70, §§ 2 en 3).

Volgens het Grondwettelijk Hof heeft de sanctie voorzien in artikel 70, § 4 Wbtw een strafrechtelijk karakter omdat het tot doel heeft de andere dan de in artikel 70 §§ 1, 2 en 3 Wbtw bedoelde overtredingen te voorkomen en te bestraffen. Als de wetgever de administratie de mogelijkheid geeft om de omvang van de sanctie te moduleren, dan mag niets van wat onder de beoordeling van de administratie valt aan de controle van de rechter kunnen ontsnappen. Artikel 70, §§ 1 en 4 Wbtw schenden de artikelen 10 en 11 van de Grondwet niet voor zover het de rechter bij wie een verzet tegen een dwangbevel aanhangig is, toestaat een controle met volle rechtsmacht uit te oefenen op de beslissing om fiscale geldboetes op te leggen. De rechter kan dus nagaan of de beslissing van de administratie in rechte en in feite verantwoord is en of de wettelijke bepalingen en algemene beginselen die de administratie in acht moet nemen, waaronder het evenredigheidsbeginsel, zijn geëerbiedigd. In voorkomend geval zal hij de boete kunnen moduleren, opheffen of verminderen binnen de in de aan de administratie gestelde grenzen.

Grondwettelijk Hof, arrest 86/2024, 18 juli 2024

Een uitspraak van het Europese Hof van Justitie zou de herzieningsregels voor verbouwingen wel eens drastisch kunnen wijzigen. Mogelijks zal de vijftienjarige herzieningstermijn van toepassing kunnen zijn. Dat kan uiteraard in het voordeel van de btw-plichtige spelen als die btw bijkomend kan aftrekken.

De zaak Drebers

Ingevolge de afschaffing op 1 januari 2014 van de algemene btw-vrijstelling voor diensten van advocaten, waardoor deze btw-plichtigen vanaf die datum in principe recht op aftrek kregen, herzag een advocatenkantoor de op verbouwingswerken aan het kantoorgebouw verschuldigde btw die oorspronkelijk niet werd afgetrokken. Hierbij hield de btw-plichtige rekening met de herzieningstermijn voor onroerende bedrijfsmiddelen, waardoor ze voor 2014 en elk volgend jaar van die 15-jarige herzieningstermijn 1/15 van de niet afgetrokken btw in haar voordeel regulariseerde.

Omdat de verbouwing geen aanleiding gaf tot de totstandkoming van een nieuw gebouw, was volgens de fiscus de vijfjarige herzieningstermijn van toepassing, waardoor de btw-plichtige een 90.000 euro btw teveel in haar voordeel regulariseerde.

Tijdens de rechtszaak werd het hof van beroep in Gent door de btw-plichtige gewezen op een mogelijke strijdigheid van de Belgische regeling met de btw-richtlijn. En dat was voor het hof blijkbaar voldoende om twee prejudiciële vragen te stellen aan het Europese Hof van Justitie. Die komen er op neer of de 15-jarige herzieningstermijn ook niet van toepassing moet zijn op onroerende werken die uitmonden in een gebouw dat geen ‘nieuw’ gebouw is maar wel een vergelijkbare economische levensduur heeft als een ‘nieuw’ gebouw en, zo ja, of de btw-plichtige die 15-jarige termijn kan inroepen voor de rechter op basis van de rechtstreekse werking van de btw-richtlijn.

Het arrest van het Europese Hof

Het Hof van Justitie stelt vast dat België van de door artikel 190 btw-richtlijn geboden mogelijkheid gebruik heeft gemaakt om diensten toch als investeringsgoederen te beschouwen als ze kenmerken hebben die vergelijkbaar zijn met de kenmerken die doorgaans aan investeringsgoederen worden toegeschreven. Omdat ‘onroerende investeringsgoederen’ een bijzondere soort ‘investeringsgoederen’ zijn, geldt die bepaling ook voor de onroerende investeringsgoederen, ook al is dat niet uitdrukkelijk in de wettekst voorzien.

Op basis van het dossier stelt het Hof vast dat de uitgevoerde werken:

• meerdere jaren hebben geduurd;
• hebben geleid tot een belangrijke renovatie van het gebouw in kwestie;
• het gebouw eveneens hebben uitgebreid door er een glazen bijgebouw en een liftkoker aan toe te voegen;
• een kost hebben van 1.937.104 euro.

Het resultaat van deze werken lijkt volgens het Hof dan ook dezelfde economische levensduur te hebben als een nieuw gebouw en de werken zelf lijken duidelijk meer op onroerende investeringsgoederen dan op andere investeringsgoederen.

Als in zo’n geval de vijfjarige herzieningstermijn wordt toegepast op de verbouwingwerken, dan zou dit kunnen leiden tot een verschillende fiscale behandeling van die investeringen in vergelijking met een btw-plichtige die heeft geïnvesteerd in de bouw van een nieuw gebouw (15-jarig termijn), ook al zijn deze investeringen, gelet op de economische kenmerken ervan, vergelijkbaar of zelfs functioneel identiek.

Of het gebouw voor btw als een ‘nieuw’ gebouw kwalificeert voor de levering ervan, is niet relevant voor de vaststelling van de herzieningstermijn.

En tot slot bevestigt het Hof dat als een lidstaat (in casu België) ten onrechte dergelijke werken niet als onroerende investeringsgoederen aanmerkt, dan kan een btw-plichtige zich voor de rechter rechtstreeks op de btw-richtlijn beroepen om de betrokken werkzaamheden te beschouwen als onroerende investeringsgoederen waarop de verlengde herzieningsperiode (in casu 15 jaar) van toepassing is.

Mogelijke gevolgen

Deze uitspraak van het Hof (C-243/23 dd. 12.09.2024) kan van belang zijn voor btw-plichtigen die de afgelopen jaren de zogenaamde historische aftrek hebben uitgeoefend omdat hun activiteit eerst was vrijgesteld door artikel 44 Wbtw, maar op een bepaald moment toch met btw moet worden belast. Het is van belang om goed na te zien of de vijfjarige termijn niet ten onrechte is toegepast en er dus meer btw gerecupereerd had kunnen worden. Dit kan vandaag nog worden rechtgezet, maar uiteraard enkel voor zover het recht op de herziening nog niet is verjaard.

Contacteer ons gerust voor bijstand in dergelijke dossiers. Dat kan bijvoorbeeld gaan om dossiers waar in 2022 historische btw-aftrek werd uitgeoefend op een gebouw waarvan de terbeschikkingstelling sinds 1 juli 2022 beschouwd wordt als een met btw te belasten gemeubeld logies en niet langer als een vrijgestelde verhuur. Maar ook andere dossiers waar in 2021 of later de bestemming van een verbouwd gebouw werd gewijzigd waardoor een btw-herziening in het voordeel van de btw-plichtige kon worden verricht.

Als op verbouwingen afgetrokken btw deels moet worden teruggestort (bv. verkoop met registratierecht van het verbouwde gebouw), dan zou het kunnen dat er door deze uitspraak meer btw terugbetaald moet worden dan onder de vijfjarige herzieningstermijn.

We kijken uit naar de reactie van de fiscus.

Naar aanleiding van de vanaf 1 januari 2026 geldende verplichting om in bepaalde B2B-gevallen gebruik te maken van een gestructureerde elektronische factuur, laat de minister weten dat de mogelijkheid tot invoering van een elektronische rapportering voor binnenlandse handelingen binnen de regering besproken is. Daar is beslist om stapsgewijs te werk te gaan. De eerste fase is de invoering van de (gestructureerde) elektronische facturering en deze volledig te operationaliseren. In een tweede stap kan aan die elektronische facturering een systeem van elektronische rapportering worden gekoppeld.

Het is de bedoeling dat de FOD Financiën vanaf nu al de nodige voorbereidende technische werkzaamheden verricht (rekening houdend met het Europese ViDA-voorstel) die het mogelijk moeten maken om de elektronische rapportering snel en efficiënt in te voeren en te operationaliseren. De fiscus zal die gerapporteerde informatie kunnen verwerken en analyseren om fraude en, meer in het algemeen, non-compliance op te sporen.

De elektronische gerapporteerde gegevens zullen niet tot in het oneindige opgeslagen kunnen worden, want die gegevens mogen volgens de regelgeving inzake gegevensbescherming maar zo lang worden bijgehouden als noodzakelijk is voor de doelstelling die aan de dataverzameling ten grondslag ligt. Hoewel de minister zich niet uitspreekt over een maximum bewaartermijn, suggereert hij dat de bepalingen over de verjaringstermijnen voor de vordering van btw maatgevend zijn.

Over de veiligheid van de bewaring van deze elektronisch gerapporteerde gegevens maakt de minister zich geen zorgen. De fiscus beschikt nu al over zeer veel gevoelige data waarvan de beveiliging de allerhoogste prioriteit heeft. Ook de toegang tot deze data zal volgens de minister gecontroleerd en bijgehouden worden. Vandaag worden de  gegevens van het rijksregister, de personenbelasting, de vennootschapsbelasting, btw-aangiften, douaneaangiften, CESOP (Central Electronic System of Payments), DAC7, enz. ook al sterk beveiligd.

De elektronische gerapporteerde  gegevens zullen gebruikt worden om de VAT en Tax Gap te doen dalen door de bestaande belastingen efficiënter te innen. Zo moeten deze data de risicoanalyse verbeteren. En voor ondernemingen die compliant zijn, daalt de noodzaak om post-audit gecontroleerd te worden. Uiteindelijk zal de fiscus met deze gegevens meer gericht en efficiënter zijn kerntaak kunnen uitvoeren.

Vr. & Antw. Kamer, 2023-2024, 55-134, 24 mei 2024, vraag 1987, J. Arens, 26 maart 2024