Circulaire over 6% btw op afbraak en heropbouw vanaf 1 januari 2024

De tijdelijke btw-verlaging naar 6% voor de afbraak en heropbouw van privéwoningen die liep tot 31 december 2023, werd niet verlengd. Maar vanaf 1 januari 2024 werd de permanente btw-verlaging voor afbraak en heropbouw in de 32 bij KB opgesomde steden, die enkel geldt voor de afbraak- en heroprichtingswerken zelf en niet voor de verkoop van na afbraak heropgerichte woningen (de huidige rubriek XXXVII tabel A KB 20), uitgebreid naar het hele Belgische grondgebied, maar enkel als de zogenaamde sociale voorwaarden vervuld zijn: enige en hoofdzakelijke eigen woning van maximum 200 m² met domiciliëringsvereiste voor de bouwheer, of verhuur op lange termijn aan of via een sociaal verhuurkantoor of een door de bevoegde overheid inzake sociaal huisvestingsbeleid erkende maatschappij voor sociale huisvesting (Programmawet dd. 22.12.2023).

Die wijzigingen komen er dus op neer dat vanaf 2024:

• dit verlaagd btw-tarief niet meer toegepast kan worden op de verkopen van na afbraak heropgerichte woningen;
• ook in de 32 steden de sociale voorwaarden vervuld moeten zijn om het verlaagd btw-tarief te kunnen genieten.

In beide gevallen voorziet de wetgever wel in twee overgangsregelingen die tot eind 2025 lopen.

De fiscus publiceert nu een circulaire die de nieuwe regeling van het verlaagd btw-tarief voor afbraak en heropbouw van privéwoningen toelicht. Die commentaar verwijst grotendeels naar de reeds bestaande circulaire 2021/C/18 van 25 februari 2021 over de voorwaarden van de tijdelijke btw-verlaging die overgenomen zijn in de uitgebreide permanente verlaging in heel België, maar bevat ook enkele nieuwe of aangepaste standpunten.

Verband tussen afbraak en heropbouw

Eén van de voorwaarden voor het verlaagd btw-tarief is dat de afbraak moet gebeuren met het oog op de heroprichting van een woning. Er moet dus een verband aangetoond worden tussen de afbraak en de heropbouw. De eerdere circulaire stelde hierover dat hieraan geen criterium inzake tijdsverloop kan worden verbonden. Die bepaling wordt ook hernomen in de nieuwe circulaire. Maar daarin stelt de fiscus nu ook dat er geen verband is tussen de afbraak en de heropbouw als de afbraak van het oorspronkelijke gebouw dermate veel vroeger heeft plaatsgevonden dan de werkzaamheden inzake heropbouw (en dat ongeacht welke personen bij de verschillende fasen van de werkzaamheden betrokken waren) zodat niet kan worden gesproken van eenheid van opzet of van een totaalproject. Hiermee herneemt de nieuwe circulaire de tekst uit de Memorie van Toelichting bij de Programmawet van 28 december 2023.

Die Memorie werd na advies van de Raad van State nog aangevuld met de melding dat er geen sprake van is om de periode tussen deze twee materiële gebeurtenissen tot een absoluut criterium te verheffen. Ook die passage wordt nu hernomen in de circulaire, net als de volgende: de administratie zal zich baseren op een geheel van objectieve elementen die aantonen dat er op het tijdstip van de afbraak van het oorspronkelijke gebouw geen voornemen bestond om er een woning herop te bouwen die voldeed aan de criteria voor toepassing van het verlaagde btw-tarief. Dat er een dermate lange periode is verstreken tussen de afbraak en de heropbouw, kan een bijkomend element vormen dat het ontbreken bevestigt van het noodzakelijke nauwe verband tussen de aanvankelijke afbraak van het gebouw, in tempore non suspecto, en de heropbouw, op hetzelfde perceel. Dat tijdsverloop op zich, los van enige andere omstandigheid, zal in principe niet volstaan om de toepassing van het verlaagde btw-tarief op deze handelingen uit te sluiten.

Afbraak van een gebouw

In principe is voor de toepassing van het verlaagd btw-tarief vereist dat het bestaande gebouw volledig wordt gesloopt. Maar de fiscus aanvaardt het verlaagd btw-tarief ook als er sprake is van een ingrijpende verbouwing van een oud gebouw waarbij de werken ingevolge afbraak niet meer op een relevante wijze steunen op de oude dragende muren en, meer algemeen, op de wezenlijke elementen van de structuur van het oude gebouw (zodat deze verbouwing niet in aanmerking komt voor het verlaagd btw-tarief bij renovatie – zie rubriek XXXI tabel A KB 20). Ook dit standpunt werd al in de eerdere circulaire opgenomen.

De fiscus voegt daar in zijn nieuwe circulaire nu aan toe dat het bovendien niet mogelijk is om voor eenzelfde gebouw het verlaagd btw-tarief inzake renovatie te combineren met het verlaagd btw-tarief inzake afbraak en heropbouw. En voor een gebouw dat bestaat uit meerdere woon- en/of commerciële eenheden verduidelijkt hij nog dat deze tolerantie enkel kan worden toegepast als:

• alle al dan niet wooneenheden van het gebouw na de uitgevoerde afbraakwerken niet meer op relevante wijze steunen op de oude dragende muren (inzonderheid de buitenmuren) en, meer algemeen, op de wezenlijke structuur van het bestaand gebouw;
• en het merendeel van de oude dragende muren van het gebouw als geheel is gesloopt.

Dat betekent dus dat het verlaagd btw-tarief voor afbraak en heropbouw niet kan worden ingeroepen van zodra op één of meerdere wooneenheden binnen het gebouw het verlaagd btw-tarief van 6% voor renovatie (rubriek XXXI tabel A KB 20) van toepassing is en/of er sprake is van afzonderlijke commerciële ruimten in het gebouw die nog op relevante wijze steunen op oude dragende muren.

In het geval van een renovatie in plaats van afbraak en heropbouw, gebeurt de beoordeling of er sprake is van verbouwing of vernieuwbouw per wooneenheid.

De specifieke sociale voorwaarden

Het verlaagd btw-tarief van 6% voor afbraak en heropbouw geldt enkel als de heropbouw

• de enige en hoofdzakelijk eigen woning is met een bewoonbare oppervlakte van maximum 200m² waar de bouwheer zonder uitstel zijn domicilie zal nemen tot minstens 31 december van het vijfde jaar dat volgt op het jaar van de eerste ingebruikneming;
• of een woning is bestemd voor langdurige verhuur in het kader van sociaal beleid (aan of via een sociaal verhuurkantoor of een door de bevoegde overheid inzake sociaal huisvestingsbeleid erkende maatschappij voor sociale huisvesting).

De fiscus wijzigt niets aan de invulling van deze sociale voorwaarden en verwijst hiervoor integraal naar de eerdere circulaire 2021/C/18 van 25 februari 2021. Als de heropbouw een assistentiewoning is, dan is er ook sprake van eigen woning als de bouwheer zijn assistentiewoning bij de oprichting ervan ter beschikking stelt van een beheersinstantie (exploitant van de groep van assistentiewoningen waarvan de bejaardenflat deel uitmaakt) en die woning zelf (in de hoedanigheid van bejaarde) voor het eerst in gebruik neemt in uitvoering van de overeenkomst die hij sluit met de beheersinstantie over het genotsrecht van de assistentiewoning en de hieraan gekoppelde zorg- en dienstverlening (cirkelverhuur van de assistentiewoning).

De geconventioneerde verhuur (Vlaamse regeling) is geen vorm van huisvesting in het kader van het sociaal beleid in de zin van KB 20 en komt dus niet aanmerking (wat wel het geval kan zijn voor de uitbreiding van dit verlaagd btw-tarief die op 1 juni 2024 in werking zou moeten treden).

Werk in onroerende staat of levering

Nu de verkopen van na afbraak heropgerichte woningen sinds 1 januari 2024 niet langer kunnen genieten van het verlaagd btw-tarief voor afbraak en heropbouw, zouden btw-plichtigen geneigd kunnen zijn deze verkopen contractueel in te kleden als een werk in onroerende staat (dienstverlening). De fiscus wijst erop dat na onderzoek de herkwalificatie van de handeling en/of misbruik in de zin van artikel 1, § 10 Wbtw kan worden ingeroepen (zie ook beslissing nr. E.T.120.125 dd. 13.05.2014).

Overgangsregeling in de 32 steden

Tot eind 2023 is het voor het verlaagd btw-tarief op afbraak en heropbouw in de 32 bij KB vastgelegde steden niet vereist dat aan de hiervoor vermelde sociale voorwaarden is voldaan. Het volstond dat de heropgerichte woning zich in één van die steden bevindt. Maar vanaf 1 januari 2024 moet ook hier aan de sociale voorwaarden voldaan zijn.

De wetgever voorziet in een overgangsregeling waarbij de projecten van afbraak en heropbouw in die 32 steden ook in 2024 het verlaagd btw-tarief kunnen blijven genieten zonder dat aan die sociale voorwaarden moet worden voldaan, op voorwaarde dat de omgevingsvergunning uiterlijk eind 2023 is aangevraagd. Er moet geen nieuwe verklaring nr. 111.4-2024 ingediend worden als deze al vóór 1 januari 2024 is ingediend.

Als zo’n project toch voldoet aan de sociale voorwaarde, dan kunnen de werken ook in 2025 verder blijven genieten van het verlaagd btw-tarief. Er moet dan wel uiterlijk op 31 maart 2025 een verklaring nr. 111.1-2024 of 111.2-2024 met de nodige bijlagen worden ingediend en een afschrift ervan moet aan de dienstverrichter(s) worden bezorgd. Behoudens in geval van overmacht of materiële fout, kan het verlaagd btw-tarief niet toegepast worden als die verklaring niet is ingediend. En wordt ze pas ingediend na 31 maart 2025, dan zal het verlaagd btw-tarief enkel gelden voor de btw die opeisbaar wordt vanaf het indienen van die verklaring.

Als binnen de opgelegde termijn (vijf of vijftien jaar naargelang het geval) niet langer alle voorwaarden vervuld zijn, dan moet enkel het vanaf 2025 genoten btw-voordeel pro rata voor de nog niet verstreken jaren terugbetaald worden.

Overgangsregeling voor verkopen van na afbraak heropgerichte woningen

Sinds 1 januari 2024 vallen de verkopen van na afbraak heropgerichte woningen niet langer onder het verlaagd btw-tarief voor afbraak en heropbouw. Ook hier voert de wetgever een overgangsregeling in waarbij die verkopen tot eind 2024 het verlaagd btw-tarief toch kunnen genieten, op voorwaarde dat de omgevingsvergunning uiterlijk op 30 juni 2023 werd ingediend.

Om van deze overgangsregeling gebruik te kunnen maken is ook nog vereist dat er een (nieuwe) verklaring nr. 111.3-2024 wordt ingediend, en dit voordat de btw opeisbaar wordt, of bij een verkoop op plan, voordat het belastbare feit zich voordoet (voorlopige oplevering). Voor de lopende projecten aanvaardt de fiscus dat deze verklaring wordt ingediend uiterlijk op 31 mei 2024 zonder het voordeel van het verlaagd btw-tarief voorafgaand aan die indiening te verliezen. Tot de datum van indiening moeten de facturen, de verkoopovereenkomsten of de authentieke akte verwijzen naar de eerdere vóór 1 januari 2024 ingediende verklaring nr. 111.3.

De fiscus benadrukt nogmaals, nadat de minister dit ook al had geantwoord (vraag 1711 dd. 05.10.2023), dat de koper die met het verlaagd btw-tarief een heropgerichte woning aanschaft, dat verlaagd btw-tarief niet kan genieten voor de afwerkingswerken die hij na de aankoop nog laat uitvoeren.

Aanpassing van of nieuwe omgevingsvergunning

Beide voormelde overgangsregelingen zijn afhankelijk van het indienen van de omgevingsvergunning naar gelang het geval uiterlijk op 30 juni 2023 of uiterlijk op 31 december 2023. Nu gebeurt het wel eens dat de ingediende vergunningsaanvraag gewijzigd of aangepast wordt of dat er ingevolge een afkeuring een nieuwe vergunning wordt aangevraagd.

In dat laatste geval wordt enkel rekening gehouden met de datum waarop de nieuwe aanvraag werd ingediend. Dat is ook zo als voor hetzelfde project waarvoor een vergunning werd toegekend, alsnog een nieuwe vergunningsaanvraag werd ingediend.

Werd de aanvraag voor een omgevingsvergunning aangepast tijdens de procedure, dan moet de beschrijving van de herop te bouwen woning(en) in de oorspronkelijke aanvraag vergeleken worden met de beschrijving ervan in de wijzigende aanvraag.

De fiscus zal in elk geval de datum van indiening van de eerste aanvraag niet weerhouden, en zich dus baseren op de datum van indiening van de wijzigende aanvraag, als de wijzigingen betrekking hebben op:

• een samenvoeging of splitsen van percelen;
• een bestemmingswijziging van het herop te richten gebouw, wat per gebouw (niet per wooneenheid) wordt beoordeeld;
• het aantal voorziene wooneenheden in het project (bijv. door de toevoeging van een verdieping voor een bijkomend appartement), wat opnieuw per gebouw (en niet per wooneenheid) wordt beoordeeld.

De fiscus benadrukt dat voormelde opsomming niet limitatief is.

Toegevingen met betrekking tot noodweer

Eind 2021 voerde de fiscus ook nog drie toleranties in voor woningen die getroffen waren door het noodweer van juni en juli 2021.

De tijdelijke tolerantie dat het verlaagd btw-tarief van 6% kan worden toegepast op de wederopbouw van een privéwoning waarvan de wezenlijke elementen van de structuur van het oude gebouw door dat noodweer zijn aangetast, zelfs als er aan de basis geen sprake is van een afbraak- en heropbouwproject, wordt definitief en zal niet langer beperkt zijn tot het noodweer van de zomer van 2021, noch tot de zones die door de bevoegde overheid werden erkend als getroffen door die ramp.

Zo zal de (gedeeltelijke) heropbouw van een woning die door uitzonderlijke weersomstandigheden schade heeft opgelopen aan de wezenlijke elementen van haar structuur, het verlaagd btw-tarief kunnen genieten, zonder dat er sprake moet zijn van een ramp.

De twee andere toleranties blijven beperkt in de tijd en de ruimte, dus tot 31 december 2023, of tot eind 2024 als één van voormelde overgangsregelingen van toepassing is, en tot de projecten als gevolg van het noodweer van juni en juli 2021 die gelegen zijn in één van de gemeenten die door de overheid erkend zijn als getroffen door die ramp.

Het gaat hier om de tolerantie waarbij de persoon die de woning heropbouwt niet dezelfde is als de persoon die de afbraakwerken liet uitvoeren en de tolerantie waarbij de heropbouw op een ander perceel gebeurt omdat er op het getroffen perceel niet meer gebouwd mag worden als gevolg van een beslissing van de bevoegde overheid.

Fisconetplus, circulaire 2024/C/30, 26 april 2024