Gemengd gebruikte schoolgebouwen: voor verlaagd btw-tarief moeten zowel oppervlakte als tijdsduur gebruikt voor onderwijs overwegend zijn

Met ingang van 1 januari 2016 verlaagde de wetgever het btw-tarief voor handelingen  met betrekking tot schoolgebouwen naar 6% (KB van 14 december 2015, B.S. 15 december 2015 – rubriek XL van tabel A van de bijlage bij KB 20). De fiscus licht deze regeling toe in zijn circulaire 2018/C/6 dd. 18.01.2018. Zo aanvaardt de fiscus dat het verlaagd btw-tarief ook van toepassing is als het gebouw niet uitsluitend maar hoofdzakelijk wordt gebruikt voor het verstrekken van door artikel 44 Wbtw vrijgesteld onderwijs of leerlingenbegeleiding.

De minister verduidelijkte dat voor de beoordeling van dit hoofdzakelijkheidscriterium voor schoolgebouwen, gebruik wordt gemaakt van een breuk met in de teller het gebruik tijdens de reguliere schooluren en met in de noemer het geheel aantal uren dat het gebouw wordt gebruikt, met inbegrip van de uren dat het gebouw ter beschikking wordt gesteld van derden (vraag 53 dd. 05.11.2020). Deze berekeningswijze zou blijkbaar tot bezorgdheid leiden bij school- en gemeentebesturen, te meer omdat het Vlaams beleid het multifunctioneel gebruik van voor het onderwijs bestemde gebouwen aanmoedigt.

Als een aantal lokalen of een deel van het gebouw permanent gebruikt worden voor andere doeleinden dan voor vrijgesteld onderwijs of vrijgestelde leerlingenbegeleiding, dan wordt het hoofdzakelijkheidscriterium beoordeeld aan de hand van de oppervlakte. De minister geeft het voorbeeld van een sporthal die naast de sportzalen ook vergaderzalen omvat die uitsluitend worden gebruikt door sport- en cultuurverenigingen. In dat geval kan het gebouw enkel aangemerkt worden als een schoolgebouw voor de toepassing van voormeld verlaagd btw-tarief op voorwaarde dat de oppervlakte van het sportgedeelte dat voor het vrijgestelde onderwijs wordt gebruikt overwegend is (meer dan 50% van de oppervlakte van het gebouw).

Komt het gemengd gebruik voort uit het feit dat een gebouw of een gedeelte van een gebouw voor een bepaalde tijdsduur (bv. deel van de dag) wordt gebruikt voor andere doeleinden, dan zal het tijdscriterium gebruikt worden voor de beoordeling van het hoofdzakelijkheidscriterium. Dat is bv. het geval voor een sporthal waarvan zowel een onderwijsinstelling (leerlingen, personeel) als andere gebruikers (bijv. particulieren, verenigingen) gebruik maken.

Is die sporthal opgericht door de onderwijsinstelling zelf, dan vormt het hoofdzakelijk gebruik (meer dan 50% van de tijd) voor vrijgesteld onderwijs of leerlingenbegeleiding, volgens de minister in principe geen probleem voor de toepassing van voormeld verlaagd btw-tarief. De fiscus gaat er in dit geval van uit dat het gebouw zal gebruikt worden voor het verstrekken van diensten inzake onderwijs. Maar als daar toch twijfel over zou bestaan, dan zal de fiscus het aantal uren dat de onderwijsinstelling de sporthal buiten de schooluren ter beschikking stelt van derden (bijv. een sport- of cultuurvereniging), vergelijken met de tijd dat de onderwijsinstelling (als eigenaar) het gebruiksrecht heeft over de sporthal. Blijft het gebruik door derden beperkt tot een deel van de sporthal, dan zal bijkomend met het oppervlaktecriterium rekening gehouden worden.

Dezelfde regeling is van toepassing als de sporthal is opgericht door een derde (bv. gemeentebestuur) die het gebouw ononderbroken (dus zowel buiten als tijdens de normale schooluren) exclusief ter beschikking stelt van de onderwijsinstelling (bv. in het kader van een overeenkomst inzake onroerende verhuur). In dit geval draagt de onderwijsinstelling de verantwoordelijkheid voor het toezicht, het beheer, het intern reglement van dat gebouw, enzovoort. Het aantal uren dat de onderwijsinstelling (als exploitant/gebruiker) de sporthal op haar beurt buiten de schooluren aan derden (bv. een sport- of cultuurvereniging) ter beschikking stelt, wordt vergeleken met de tijd dat de onderwijsinstelling het exclusief gebruiksrecht heeft van de sporthal (bv. als huurder). Blijft het gebruik door derden beperkt tot een deel van de sporthal, dan zal bijkomend met het oppervlaktecriterium rekening gehouden worden.

In het geval de onderwijsinstelling alleen maar een recht op toegang krijgt tot een sporthal die werd opgericht door een derde (en dus zelf de sporthal niet beheert en exploiteert), dan komt de oprichting van de sporthal niet in aanmerking voor de toepassing van het voormelde verlaagde btw-tarief. Maar als de onderwijsinstelling de sporthal huurt en exclusief gebruikt tijdens de normale schooluren, en de eigenaar de sporthal buiten de normale schooluren ter beschikking stelt van derden (bijv. sport- en cultuurverenigingen), dan kan voormeld verlaagd btw-tarief wel van toepassing zijn. Het aantal uren dat de school gebruik kan maken van de sporthal moet dan vergeleken worden met de tijd dat de eigenaar de sporthal exploiteert. Blijft het gebruik door de school beperkt tot een deel van de sporthal, dan zal bijkomend met het oppervlaktecriterium rekening gehouden worden.

In deze laatste drie gevallen moeten dus de beide criteria (oppervlakte en tijdsverloop) altijd samen onderzocht worden. Als een gemeentebestuur een sporthal tijdens de reguliere schooluren exclusief ter beschikking stelt van scholen en op andere tijdstippen de sporthal zelf gebruikt en exploiteert, terwijl zich in het gebouw eveneens een aantal vergaderlokalen bevinden die uitsluitend ter beschikking gesteld worden van particulieren en verenigingen, dan moet het gebruik voor vrijgesteld onderwijs, zowel wat de oppervlakte als wat de tijdsduur betreft, overwegend zijn.

Vr. & Antw. Kamer, 2020-2021, 55-062, 6 september 2021, vraag 497, S. Matheï, 16 juni 2021